Москва
+7-929-527-81-33
Вологда
+7-921-234-45-78
Вопрос юристу онлайн Юридическая компания ЛЕГАС Вконтакте

Верховный Суд и защита прав человека (статьи от 20 мая 2017 года)

Обновлено 17.10.2017 23:55

 

 

ВЕРХОВНЫЙ СУД ЗАТРОНУЛ ВОПРОС ОБ ОГРАНИЧЕНИИ ПО СТОИМОСТИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ПРИ ПРИМЕНЕНИИ ИНДИВИДУАЛЬНЫМИ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЯМИ УСН

 

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 27 февраля 2017 года

 

Верховный Суд затронул вопрос об ограничении по стоимости основных средств при применении индивидуальными предпринимателями УСН

 

Вопрос о распространении на индивидуальных предпринимателей ограничений по остаточной стоимости основных средств для целей применения УСН на протяжении нескольких последних лет относится к числу неопределенных.

Собственно, эту неопределенность создали своими многочисленными разъяснениями Минфин России и ФНС России.

Судебная практика до последнего времени была единичной, не имела характера системной и сложившейся.

Но недавно указанный вопрос попал в поле зрения Верховного Суда РФ. Причем попал не в формате разрешения спора налогоплательщика и налогового органа, а в формате оспаривания разъяснительного письма Минфина России.

Позиция Верховного Суда РФ, полагаем, стала для многих неожиданностью.

Рассмотрим все по порядку.

 

Суть вопроса

 

Итак, в НК РФ установлены категории организаций и индивидуальных предпринимателей, которые не вправе применять УСН (п. 3 ст. 346.12 НК РФ), а также обстоятельства и основания, при которых налогоплательщики утрачивают право на применение УСН (см. п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Так, в частности, согласно пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять УСН организации (обратим внимание - именно организации!), у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 150 млн рублей <1>. При этом в этих целях учитываются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

--------------------------------

<1> До 01.01.2017 - 100 млн рублей (см. изменения, внесенные Федеральным законом от 03.07.2016 N 243-ФЗ).

 

В свою очередь, согласно п. 4 ст. 346.13 НК РФ, если несоответствие требованиям, установленным в том числе п. 3 ст. 346.12 НК РФ, допущено в течение отчетного (налогового) периода, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено несоответствие указанным требованиям.

В приведенных нормах все вроде бы предельно ясно. Казалось бы, не вызывает сомнений, что норма пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ как сама по себе, так и во взаимосвязи с п. 4 ст. 346.13 НК РФ распространяется именно на организации (определение которых исчерпывающе приведено в п. 2 ст. 11 НК РФ).

Но Минфин России и ФНС России в течение последних лет настойчиво пытаются распространить предусмотренное в пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ ограничение также и на индивидуальных предпринимателей.

Так, еще в письме от 11.12.2008 N 03-11-05/296 Минфин России указал, что для перехода на УСН ограничений по остаточной стоимости основных средств для индивидуальных предпринимателей не установлено. Вместе с тем по смыслу разъяснения главного финансового ведомства, если предусмотренное в пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ ограничение по остаточной стоимости основных средств превышено индивидуальным предпринимателем в течение отчетного (налогового) периода, такой индивидуальный предприниматель, согласно п. 4 ст. 346.13 НК РФ, считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение. При этом, как указал Минфин России, определение остаточной стоимости основных средств индивидуальными предпринимателями производится по правилам, установленным пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ для организаций, т.е. остаточная стоимость основных средств определяется в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете. В этих целях учитываются основные средства, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Аналогичные позиции позднее закреплены также в письмах Минфина России от 27.10.2009 N 03-11-09/357, от 21.05.2010 N 03-11-11/147, от 22.09.2010 N 03-11-11/249, от 18.01.2013 N 03-11-11/9, от 20.06.2013 N 03-11-11/23291, от 19.09.2014 N 03-11-06/2/47029, от 13.02.2015 N 03-11-12/6555, от 27.03.2015 N 03-11-12/16911, от 20.01.2016 N 03-11-11/1656, от 28.10.2016 N 03-11-11/63323 и др.

Такую же точку зрения приняла ФНС России в письмах от 15.01.2013 N ЕД-3-3/69, от 19.12.2013 N ГД-3-3/4827.

Основная логика, которой придерживались Минфин России и ФНС России при обосновании вышеуказанных писем, состоит в том, что, если пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ предусматривает ограничение по остаточной стоимости основных средств (для целей определения возможности/невозможности применения УСН) именно для организаций, то в п. 4 ст. 346.13 НК РФ законодатель использует понятие "налогоплательщик" (которое, как толкуют Минфин России и ФНС России, согласно п. 1 ст. 346.12 НК РФ подразумевает для целей применения УСН как организаций, так и индивидуальных предпринимателей).

Судебная практика по рассматриваемому вопросу до настоящего времени не сложилась.

Пожалуй, в качестве единственных судебных актов следует назвать решения по делу N А26-5213/2013 (см.: Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2014 N Ф07-1094/2014 по делу N А26-5213/2013, Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2013 по делу N А26-5213/2013). И эти решения, ссылаясь на "системное толкование" пп. 16 п. 3 ст. 346.12 и п. 4 ст. 346.13 НК РФ (см. решение кассационной инстанции), соответствуют вышеприведенной позиции Минфина России и ФНС России с одним только существенным дополнением: по мнению судов, понимание нормы пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ как распространяющейся только на организации ведет к созданию дискриминирующих условий для индивидуальных предпринимателей и препятствий для реализации ими своих конституционных прав, что противоречит требованиям ст. 3 НК РФ, устанавливающей основные начала законодательства о налогах и сборах.

Правда, по судебному делу N А26-5213/2013 эта позиция была выгодна налогоплательщику: как раз налоговый орган настаивал на нераспространении взаимосвязанных норм пп. 16 п. 3 ст. 346.12 и п. 4 ст. 346.13 НК РФ в отношении индивидуальных предпринимателей, соответственно, на сохранении УСН в этом случае (с помощью этого налоговый орган обосновывал отсутствие у налогоплательщика права на вычет НДС). Но сути дела это не меняет. Разве что можно предположить, что судьи где-то на уровне подсознания руководствовались нормой-принципом п. 7 ст. 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщика (в решениях этот принцип прямо не нашел отражения).

В этом и состоит суть вопроса: распространяется ли норма пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ (сама по себе или во взаимосвязи с п. 4 ст. 346.13 НК РФ) на индивидуальных предпринимателей или нет.

 

Соотношение сил к моменту рассмотрения вопроса Верховным Судом

 

Несмотря на упомянутые выше разъяснения Минфина России, ФНС России, судебную практику, соотношение сил к моменту, когда анализируемый вопрос попал в поле зрения Верховного Суда РФ, по нашему мнению, было явно в пользу налогоплательщиков, отстаивающих право на применение УСН. Такие налогоплательщики могли выстраивать крепкую защиту, основанную на следующих аргументах:

1. Буквальное толкование норм пп. 16 п. 3 ст. 346.12 и п. 4 ст. 346.13 НК РФ. Здесь следует обратить внимание, что в части ограничений по остаточной стоимости основных средств п. 4 ст. 346.13 НК РФ не содержит самостоятельной правовой нормы, а отсылает к п. 3 ст. 346.12 НК РФ. Соответственно, в данном случае по всем правилам толкования взаимосвязанных норм положение отсылочной нормы п. 4 ст. 346.13 НК РФ должно толковаться с обязательным учетом положений, к которым она отсылает, т.е. в части ограничений по остаточной стоимости основных средств - с учетом положения пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, в котором речь идет не обо всех налогоплательщиках, а только об организациях.

Исчерпывающие определения организаций и индивидуальных предпринимателей содержатся в п. 2 ст. 11 НК РФ. Данные категории никак не пересекаются и ни в каких случаях не могут заменять или охватывать одна другую.

Аналогия законодательства в данном случае неприменима (по общему правилу, если специально не предусмотрено иное, применение налогового законодательства по аналогии не допускается, поскольку это противоречит как основным началам законодательства о налогах и сборах, закрепленным в ст. 3 НК РФ, так и правовым позициям Конституционного Суда РФ о необходимости однозначного, четкого и понятного формулирования налоговых норм, полноценного закрепления всех элементов налогообложения - см., например: Постановления от 04.04.1996 N 9-П, от 11.11.1997 N 16-П, от 28.03.2000 N 5-П, от 20.02.2001 N 3-П, от 22.06.2009 N 10-П; Определения от 18.03.2004 N 150-О, от 15.01.2008 N 294-О-П и др.). При этом в НК РФ отсутствует положение, аналогичное п. 3 ст. 23 ГК РФ, позволяющее по общему правилу распространять нормы, регулирующие деятельность организаций, также и на деятельность индивидуальных предпринимателей.

В тех случаях, когда законодатель предусматривает распространение норм, регулирующих налогообложение и (или) налогово-правовой статус организаций, также и на индивидуальных предпринимателей, он отдельно указывает на это в специальной налогово-правовой норме (как это имеет место, например, в п. 11 ст. 76 НК РФ). Но применительно к пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ подобный прием юридической техники отсутствует.

Соответственно, тот факт, что законодатель в пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ предусмотрел ограничения по применению УСН только для организаций, а в п. 4 ст. 346.13 НК РФ закрепил только отсылочную норму к п. 3 ст. 346.12 НК РФ без каких-либо дополнительных уточнений, свидетельствует о четко выраженном намерении законодателя распространить ограничения по остаточной стоимости основных средств (для целей определения возможности/невозможности применения УСН) только на организации.

Никакое адекватное "системное толкование" норм пп. 16 п. 3 ст. 346.12 и п. 4 ст. 346.13 НК РФ, о котором говорит ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 03.04.2014 N Ф07-1094/2014 по делу N А26-5213/2013, по нашему мнению, не приводит к противоположным выводам.

2. Используемая в пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ формулировка "остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете" неприменима к индивидуальным предпринимателям.

Во-первых, индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, по общему правилу не обязаны вести бухгалтерский учет (пп. 1 п. 2 ст. 6 Федерального закона N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"), поскольку согласно ст. 346.24 НК РФ они ведут учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по УСН в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН (форма и порядок заполнения которой утверждены Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н).

Отсутствие у применяющих УСН индивидуальных предпринимателей обязанности по ведению бухгалтерского учета подтверждает и сам Минфин России в своих разъяснениях (см., например: письма Минфина России от 29.01.2015 N 03-11-11/3236, от 07.04.2014 N 03-11-11/15440, от 17.07.2013 N 03-11-11/27954, от 28.06.2013 N 03-11-11/24653, от 28.02.2013 N 03-11-11/87, от 05.09.2012 N 03-11-11/267, от 08.08.2012 N 03-11-11/233, от 26.07.2012 N 03-11-11/221).

Во-вторых, все указания по бухгалтерскому учету основных средств (см.: Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н (в ред. от 16.05.2016); Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н (в ред. от 24.12.2010); п. п. 46 - 54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (в ред. от 24.12.2010, с изм. от 08.07.2016)) распространяются на организации, но не на индивидуальных предпринимателей.

3. Не выдерживает никакой критики высказанная судами по судебному делу N А26-5213/2013 позиция о том, что понимание нормы пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ как распространяющейся только на организации ведет к созданию дискриминирующих условий.

Такое понимание не приводит к какой-либо дискриминации, поскольку как раз учитывает особенности индивидуальной предпринимательской деятельности.

В подтверждение приведем позиции главного в нашей стране специалиста по оценке правовых норм на предмет наличия дискриминирующих условий - Конституционного Суда РФ.

Так, еще в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П Конституционный Суд РФ указал, что юридическое лицо, в отличие от гражданина - физического лица, имеет обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам именно этим имуществом. Гражданин же (в случае, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица) использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено.

В Определениях от 14.12.2004 N 451-О, от 02.04.2009 N 478-О-О Конституционный Суд РФ отметил, что, несмотря на взаимосвязанные положения ч. 2 ст. 8, ч. ч. 1 и 2 ст. 19 и ст. 57 Конституции РФ, согласно которым регулирование налоговых отношений должно отвечать требованиям конституционного принципа равенства, в том числе независимо от организационно-правовой формы осуществления предпринимательской деятельности, этот принцип равенства не исключает возможности установления различных правовых условий для различных категорий субъектов права, однако такие различия не могут быть произвольными, они должны основываться на объективных характеристиках соответствующих категорий субъектов. Это означает, что конституционный принцип равенства не препятствует законодателю использовать дифференцированный подход к установлению различных систем налогообложения для индивидуальных предпринимателей и организаций в том случае, если такая дифференциация обусловлена объективными факторами, включая экономические характеристики объекта налогообложения и налогооблагаемой базы. Индивидуальная предпринимательская деятельность по своей правовой природе отличается от экономической деятельности организаций тем, что не предполагает обособление и консолидацию капитала, а, напротив, заключается в использовании собственного имущества физического лица в предпринимательских целях. Различия в экономической основе осуществления предпринимательской деятельности индивидуальными предпринимателями и организациями проявляются и в неодинаковом порядке ведения ими учета доходов, расходов, хозяйственных операций и составления бухгалтерской отчетности.

На особенности индивидуальной предпринимательской деятельности и ее отличия от экономической деятельности организаций (с точки зрения применения специальных налоговых режимов) Конституционный Суд РФ также обращал внимание в Определении от 12.04.2005 N 165-О.

4. Косвенный, но тоже аргумент: налоговый спецрежим, рассчитанный на меньший масштаб бизнеса, - ПСН <2> не предусматривает для индивидуальных предпринимателей никаких ограничений по остаточной стоимости основных средств.

--------------------------------

<2> По крайней мере ПСН предусматривает гораздо меньший порог по средней численности наемных работников за налоговый период - 15 человек, нежели УСН - 100 человек.

 

Что сказал Верховный Суд?

 

А теперь собственно к главной новости - решениям Верховного Суда РФ.

Как уже упоминалось выше, анализируемый вопрос попал в поле зрения Верховного Суда РФ в рамках дела об оспаривании одного из разъяснительных писем Минфина России (из списка упомянутых выше - письмо от 20.01.2016 N 03-11-11/1656) <3>.

--------------------------------

<3> О новом полномочии судов по рассмотрению административных дел об оспаривании актов, содержащих разъяснения законодательства и обладающих нормативными свойствами, мы подробно писали ранее: Жигачев А.В. Обжалование писем ФНС России в качестве нормативных актов (комментарий к Постановлению Конституционного Суда РФ от 31.03.2015 N 6-П) // Правосоветник. 2015. N 7/8. С. 26; Жигачев А.В. Обжалование писем ФНС России в качестве нормативных актов: продолжение истории // Правосоветник. 2016. N 6. С. 8.

 

В решении от 02.08.2016 по делу N АКПИ16-486 Верховный Суд РФ определил, что оспариваемое письмо Минфина России не имеет нормативных свойств, не устанавливает общеобязательных правил поведения, рассчитанных на неоднократное применение в отношении неопределенного круга лиц, и, таким образом, не оказывает общерегулирующего воздействия на общественные правоотношения.

Этот вывод Суда вполне ожидаем и не вызывает сомнений. Собственно, с ним сам Минфин России, равно как и ФНС России, даже и не пытался спорить. Более того, Минфин России непосредственно в оспариваемом письме от 20.01.2016 N 03-11-11/1656, а также во всех своих иных издаваемых в последние годы разъяснительных письмах указывает, что такие письма не содержат правовых норм, не конкретизируют нормативные предписания и не являются нормативными правовыми актами. Как подчеркивает главное финансовое ведомство, письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют лишь информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в письмах.

Но в решении от 02.08.2016 Верховный Суд РФ сделал и другой, гораздо более значимый, вывод. Суд указал, что имеющееся в оспариваемом письме Минфина России разъяснение об утрате права на применение УСН индивидуальным предпринимателем при превышении предельного размера остаточной стоимости основных средств, установленного пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, не выходит за рамки адекватного истолкования положений указанной нормы во взаимосвязи с абз. 1 п. 4 ст. 346.13 НК РФ. По мнению Суда, как следует из содержания п. 4 ст. 346.13 НК РФ, в котором используется понятие "налогоплательщик", сформулированные в этой норме условия прекращения применения УСН, в том числе имеющие отсылочный характер, являются общими и распространяются на всех налогоплательщиков, то есть на организации и индивидуальных предпринимателей.

Таким образом, Верховный Суд РФ полностью подтвердил содержание и логику разъяснений Минфина России!

Решение от 02.08.2016 было проверено и подтверждено в апелляционном порядке. В плоскости анализируемого вопроса Апелляционная коллегия Верховного Суда РФ указала лишь, что оспоренное письмо Минфина России воспроизводит содержание положений НК РФ в редакции, не влияющей на сущность и понимание правовых норм, в связи с чем письмо нельзя считать выходящим за рамки адекватного истолкования положений законодательства и влекущим изменение правового регулирования соответствующих общественных отношений (Апелляционное определение Верховного Суда РФ от 10.11.2016 по делу N АПЛ16-462; на настоящий момент это решение является окончательным).

Что и говорить, неожиданные выводы...

Можно долго рассуждать о неоправдавшихся надеждах в отношении новых полномочий Верховного Суда РФ по проверке разъяснительных актов (кстати, это было одно из первых дел в рамках этих полномочий), можно надеяться на возможное в будущем "спасительное" решение Конституционного Суда РФ при попадании анализируемого вопроса в его поле зрения, но никак нельзя не считаться с тем положением, которое сложилось на настоящий момент. Как говорится, status quo обязывает...

Что повлечет за собой позиция Верховного Суда и какие выводы следует сделать налогоплательщикам? Рассмотрим далее.

 

Выводы

 

Если пересмотреть описанное выше "соотношение сил" с учетом позиции Верховного Суда, то следует признать, что это соотношение теперь уже явно в пользу точки зрения Минфина России и ФНС России. Бесспорно, позиция Верховного Суда РФ - весомый козырь.

Возможно, конечно, при рассмотрении конкретных споров суды обнаружат заложенный Верховным Судом скрытый смысл, позволяющий все-таки склониться в пользу применяющих УСН налогоплательщиков (подобные примеры переоценки позиции уже встречались в налоговой сфере), но вероятность такого развития событий применительно к анализируемому вопросу, по нашему мнению, невысока.

При худшем варианте дальнейший вектор предугадать несложно: налоговые органы будут лишать права на применение УСН тех индивидуальных предпринимателей, которые не соответствуют установленному в пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ ограничению. Понятно, для этих целей остаточная стоимость основных средств будет определяться не по данным бухгалтерского учета (которого у индивидуального предпринимателя может просто не быть), а как рассчитанная стоимость с учетом амортизации.

Несоответствующих указанному ограничению ждет начисление налогов по ОСН, а также пеней и штрафов.

При этом ничто не мешает налоговым органам пересматривать и прошлые периоды (в пределах возможной глубины налоговой проверки), и речь здесь не будет идти об обратной силе налогово-правового регулирования (ведь Верховный Суд не создал новую норму, а высказал свою позицию в отношении уже существовавших норм).

Таким образом, применяющие УСН индивидуальные предприниматели, владеющие имуществом, подпадающим под признаки амортизируемого, стоимостью свыше 150 млн. рублей <4> (а это распространенная категория, например в сфере арендного бизнеса), попали в зону высокого налогового риска.

--------------------------------

<4> До 01.01.2017 - свыше 100 млн рублей (см. изменения, внесенные Федеральным законом от 03.07.2016 N 243-ФЗ).

 

Перейдем в плоскость одного из извечных русских вопросов: что делать таким индивидуальным предпринимателям?

Есть как минимум четыре основных варианта:

Вариант 1 - рисковать, ничего не меняя и продолжая применять УСН. Расчет здесь может быть на возможное в будущем уточнение/изменение позиции Верховного Суда и (или) появление контраргументов (контрпозиции) со стороны Конституционного Суда РФ.

Вариант 2 - ничего не менять за прошлые периоды, но на будущее "рассеять" собственность, например, между близкими родственниками с оформлением их предпринимательской деятельности и выстраиванием новой структуры договорных отношений. Безусловно, этот вариант не для всех приемлем, поскольку может повлечь иные риски, связанные как раз с этим "рассеиванием" собственности.

Вариант 3 - воспринять позицию Верховного Суда (и ранее высказанные позиции Минфина России и ФНС России), прекратив применение УСН. И вот здесь возможны множество подвариантов.

Во-первых, перейти на иной режим налогообложения можно в порядке п. 5 ст. 346.13 НК РФ, как раз в связи с превышением остаточной стоимости основных средств (т.е. в этом случае налогоплательщик своими действиями по переходу на иной режим налогообложения фактически признает согласие с позицией Верховного Суда, Минфина России и ФНС России), а можно в общем "добровольном" порядке перехода с начала календарного года - на основании п. 6 ст. 346.13 НК РФ (в этом случае согласие налогоплательщика с позицией Верховного Суда, Минфина России и ФНС России неочевидно, что может сыграть положительную роль при возможных судебных спорах по прошедшим УСН-периодам).

Во-вторых, вариант 3 можно распространить и на прошедшие периоды путем сдачи налоговых деклараций (уточненных налоговых деклараций) и уплаты налогов и пеней в рамках иной системы налогообложения (в расчете на освобождение от налоговой ответственности за прошедшие периоды), а можно, опять же рискуя, налоговые обязательства по прошедшим периодам не менять.

Вариант 4 - прекратить статус индивидуального предпринимателя и передать предпринимательские активы в доверительное управление доверительному управляющему, который будет от своего имени осуществлять ту же деятельность, которую ранее вел собственник (в статусе индивидуального предпринимателя).

Есть, конечно, множество других вариантов.

Выбор конкретного варианта зависит от многих факторов, специфики деятельности налогоплательщика. Но при любом варианте налогоплательщику нужно быть готовым к активной и профессиональной досудебной и судебной защите.

 

 

ОТДЕЛЬНЫЕ РАЗНОГЛАСИЯ ПО ВОПРОСАМ ПРИМЕНЕНИЯ НОРМ ПРАВА. ИЗ КАРТОТЕКИ СУДЕБНЫХ ДЕЛ ВЕРХОВНОГО СУДА РФ

 

В настоящей публикации на основе правовых позиций высшей судебной инстанции рассмотрены конкретные ситуации, связанные с недобросовестным поведением участников экономических отношений, злоупотреблением правом в различных сферах.

 

Ключевые слова: соблюдение порядка пользования общим имуществом; никто не вправе извлекать преимущество из своего недобросовестного поведения; изменение долей в общей собственности в связи с произведенными неотделимыми улучшениями имущества; согласие всеми иными сособственниками на выполнение неотделимых улучшений; объекты налогообложения земельным налогом; земельные участки, ограниченные в обороте, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд; налоговые льготы; причинение вреда кредитору должника в ситуации реализации недвижимости по многократно заниженной стоимости; злоупотребление правом.

 

Certain Disputes in Relation to Law Administration. From the Case Files of the Supreme Court of the Russian Federation

Отдельные разногласия по вопросам применения норм права. Из картотеки судебных дел Верховного Суда РФ

 

Based on the legal positions of the highest court, this article describes the specific cases of misconduct of economic agents, abuse of rights in various fields.

 

Key words: compliance with the rules of common property use; nobody has the right to benefit from their misconduct; change in share in common property in connection with permanent improvements to property; consent of all other joint owners to performance of permanent improvements; land tax units; controlled land plots provided for defense, security and customs requirements; tax incentives; causing harm to a debtor in case of undervalued sale of property; abuse of rights.

 

Дело первое - никто не вправе извлекать преимущество из своего недобросовестного поведения <1>.

--------------------------------

<1> Определение Верховного Суда РФ от 27 декабря 2016 г. N 308-ЭС16-10315 по делу N А32-18401/2015 Арбитражного суда Краснодарского края.

 

Установлено, что 3 ноября 2006 г. за Сочинской городской общественной организацией "Спортклуб "Боулинг" было зарегистрировано право на долю в общей долевой собственности в размере 1/5 на помещение первого этажа здания столовой "Фрегат" общей площадью 778,5 кв. м, расположенного в городе Сочи. Право собственности на оставшиеся 4/5 доли в праве общей долевой собственности зарегистрировано за ЗАО "СКО "Адлер-курорт", правопреемником которого является ЗАО "Пансионат "Фрегат".

Порядок пользования общим имуществом, права и обязанности участников общей долевой собственности ими были согласованы в договоре от 1 июня 2009 г. "О пользовании общей собственностью (долевой)". Пунктом 3.2.2 договора предусмотрена, в частности, обязанность организации согласовывать реконструкцию помещений, связанную с неотделимыми улучшениями, с другим его участником.

В результате проведенных спортклубом за период с 2009 по 2011 г. мероприятий по реконструкции и техническому переоборудованию помещения столовой корпуса "Фрегат" осуществлена перепланировка и надстроена антресоль над двумя помещениями первого этажа, вследствие чего общая площадь одного из этих помещений была увеличена на 174,80 кв. м и составила 953,3 кв. м.

Право собственности на спорный объект площадью 953,3 кв. м было зарегистрировано за его участниками в прежних долях.

Спортклуб, полагая, что произведенные им улучшения спорного помещения повлекли изменение доли в праве на общее имущество, но стороны не достигли согласия на ее увеличение, обратился в арбитражный суд с иском к закрытому акционерному обществу "Пансионат "Фрегат" о признании за истцом права на долю 3305/9533 в праве общей долевой собственности на указанное помещение, а также о признании за ответчиком права на долю 6228/9533 в праве общей долевой собственности на тот же объект.

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 17 августа 2015 г. в удовлетворении исковых требований отказано. Разрешая спор, суд пришел к выводу о том, что для изменения долей в общей собственности в связи с произведенными неотделимыми улучшениями имущества необходимо наличие соглашения сособственников об изменении долей вследствие произведенных улучшений имущества. Поскольку такого соглашения между сторонами не заключалось, суд первой инстанции отказал в удовлетворении исковых требований <2>.

--------------------------------

<2> Впоследствии такой же подход мы увидим и в определении суда кассационной инстанции.

 

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд пришел к противоположному выводу, своим Постановлением от 11 февраля 2016 г. он отменил решение суда, удовлетворив исковые требования. При этом суд апелляционной инстанции учел положения заключенного сторонами 1 июня 2009 г. договора "О пользовании общей собственностью (долевой)", которым согласован порядок пользования вышеуказанным имуществом при взаимном согласии его собственников; согласование в соответствии с положениями договора со вторым собственником проекта "реконструкции и технического переоборудования помещений", выраженное в письменном виде в представленном в материалы дела письме, иная переписка сторон, которая свидетельствует о наличии согласия общества на проведение работ истцом.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ, разделяя такую позицию и оставляя без изменения Постановление суда апелляционной инстанции, исходила также из следующего.

Обращаясь в суд с иском по настоящему делу и ссылаясь на положения ст. 245 ГК РФ, спортклуб в обоснование увеличения доли указывал на улучшение общего имущества, произведенное за свой счет, согласованное с другим участником общей долевой собственности.

В соответствии с ч. 3 ст. 245 ГК РФ участник долевой собственности, осуществивший за свой счет с соблюдением установленного порядка использования общего имущества неотделимые улучшения этого имущества, имеет право на соответствующее увеличение своей доли в праве на общее имущество.

Владение и пользование имуществом, находящимся в долевой собственности, осуществляются по соглашению всех ее участников <3>.

--------------------------------

<3> Часть 1 ст. 247 ГК.

 

Из приведенных норм права следует, что участник долевой собственности, осуществивший за свой счет неотделимые улучшения имущества, имеет право на соответствующее увеличение своей доли в праве на общее имущество, если они были произведены с соблюдением установленного порядка использования общего имущества, т.е. при достижении на то согласия его участников.

Таким образом, законом установлено последствие создания с согласия других сособственников неотделимых улучшений имущества, находящегося в долевой собственности, в виде увеличения доли лица, произведшего неотделимые улучшения, в праве на общее имущество.

Судами установлено, что на выполнение истцом работ, повлекших перепланировку и увеличение площади недвижимого имущества, согласие второго участника было получено. Это следует из имеющихся в деле доказательств, подтверждающих согласование ЗАО "СКО "Адлеркурорт" в лице уполномоченного на то должностного лица проекта реконструкции и технического переоборудования помещений, как того требовал п. 3.2.2 договора "О пользовании общей собственностью (долевой)".

Суд апелляционной инстанции также учел, что после завершения работ вторым участником в органы регистрации было подано заявление об отсутствии возражений по внесению изменений в Свидетельство о государственной регистрации права на объект относительно долей в помещении столовой "Фрегат" при регистрации измененной площади объекта.

В результате исследования и оценки доказательств апелляционный суд сделал вывод, что неотделимые улучшения общего имущества были произведены с соблюдением установленного его собственниками порядка пользования, без возражений одного участника общей долевой собственности на их выполнение за счет другого участника.

При установленных по делу обстоятельствах, в отсутствие согласования сторонами иных последствий улучшения общего имущества за счет одного участника, суд апелляционной инстанции обоснованно на основании ч. 3 ст. 245 ГК РФ усмотрел основания для увеличения доли организации в праве на общее имущество.

Оценивая вывод судов первой и кассационной инстанций о возможности изменения долей в праве общей собственности только при наличии соответствующего соглашения его участников, Верховный Суд счел его противоречащим положениям ч. 3 ст. 245 ГК РФ, не предусматривающей такого дополнительного основания для увеличения доли при улучшении общего имущества одним участником с согласия остальных участников. Указанный вывод сделан без учета того, что для изменения доли указанная норма <4> предусматривает сам факт выполнения неотделимых улучшений общего имущества одним сособственником, но при соблюдении порядка пользования общим имуществом, т.е. при согласии на выполнение неотделимых улучшений всеми иными сособственниками.

--------------------------------

<4> Часть 3 ст. 245 ГК РФ.

 

Иной подход влечет нарушение прав одного участника общей долевой собственности, за свой счет улучшившего общее имущество с согласия другого участника, имущественная оценка доли которого возросла в результате такого улучшения, но возражающего увеличить долю их выполнившего участника. Согласно п. 4 ст. 1 ГК РФ никто не вправе извлекать преимущество из своего недобросовестного поведения.

Дело второе - законодательством установлена совокупность необходимых условий для исключения земельных участков из объектов налогообложения земельным налогом <5>.

--------------------------------

<5> Определение Верховного Суда РФ от 23 декабря 2016 г. N 302-КГ16-11762 по делу N А33-1439/2015 Арбитражного суда Красноярского края.

 

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки ОАО "10 Арсенал Военно-Морского Флота" инспекцией установлено занижение земельного налога по земельному участку, в отношении которого обществом заявлена льгота в сумме 162 994 071 рубль по коду 3022100 (льгота по земельному налогу, предоставляемая в виде не облагаемой налогом суммы); вынесено решение о привлечении к налоговой ответственности, на основании которого обществу доначислен земельный налог за 2012 г., начислены пени, применена ответственность по ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа. Решением территориального управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю по результатам рассмотрения апелляционной жалобы решение инспекции оставлено без изменения. Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об отмене этих решений.

Суды <6>, удовлетворяя требования общества, указали, что спорный земельный участок является частью имущества, переданного обществу в порядке приватизации совместно с расположенным на нем имуществом, которое предназначено для осуществления деятельности в сфере обороны и безопасности. Основным видом деятельности общества является деятельность, связанная с обеспечением военной безопасности (код ОКВЭД 75.22); дополнительные виды деятельности - аренда оборудования, аренда автотранспорта, сдача внаем собственного нежилого недвижимого имущества (выписка из Единого государственного реестра юридических лиц). Обществу, образованному в результате реорганизации государственного унитарного предприятия, вместе со спорным земельным участком передано соответствующее имущество для осуществления аналогичной производственной деятельности в форме акционерного общества. Спорный земельный участок не был отражен в качестве объекта налогообложения по земельному налогу со ссылкой на подп. 3 п. 2 ст. 389 Налогового кодекса РФ, так как фактически относится к ограниченным в обороте, поскольку используется для обеспечения нужд обороны, следовательно, не является объектом налогообложения по земельному налогу.

--------------------------------

<6> Решение Арбитражного суда Красноярского края от 7 октября 2015 г. по делу N А33-1439/2015, Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 19 января 2016 г. и Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 25 мая 2016 г. по тому же делу отменить.

 

Также суды указали на то, что Приказом Министерства промышленности и торговли Российской Федерации от 5 февраля 2013 г. N 137 утвержден Перечень организаций, включенных в сводный реестр организаций оборонно-промышленного комплекса. Общество включено в данный перечень.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ признала такие выводы судов ошибочными исходя из следующего.

Подпунктом 3 п. 2 ст. 389 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) определено, что не признаются объектом налогообложения земельным налогом земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд.

В силу подп. 5 п. 5 ст. 27 Земельного кодекса РФ ограничиваются в обороте находящиеся в государственной или муниципальной собственности земельные участки, предоставленные для обеспечения обороны и безопасности, оборонной промышленности, таможенных нужд.

При этом необходимо учитывать положения п. 2 ст. 27 Земельного кодекса, согласно которому земельные участки, отнесенные к землям, изъятым из оборота, не могут предоставляться в частную собственность, а также быть объектами сделок, предусмотренных гражданским законодательством.

В соответствии с п. 1 ст. 93 Земельного кодекса землями обороны и безопасности признаются земли, которые используются или предназначены для обеспечения деятельности Вооруженных Сил РФ, других войск, воинских формирований и органов, организаций, предприятий, учреждений, осуществляющих функции по вооруженной защите целостности и неприкосновенности территории Российской Федерации, защите и охране Государственной границы Российской Федерации, информационной безопасности, другим видам безопасности в закрытых административно-территориальных образованиях, и права на которые возникли у участников земельных отношений по основаниям, предусмотренным настоящим Кодексом, федеральными законами.

Таким образом, действующим законодательством установлена следующая совокупность необходимых условий для исключения земельных участков из объектов налогообложения земельным налогом на основании подп. 3 п. 2 ст. 389 Налогового кодекса: во-первых, нахождение земельных участков в статусе ограниченных в обороте; во-вторых, предоставление данных земельных участков для обеспечения деятельности в области обороны и безопасности.

С учетом приведенных положений ст. 27 и 93 Земельного кодекса таким требованиям соответствуют только земельные участки, находящиеся в государственной или муниципальной собственности.

При таких условиях Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ сочла необходимым отменить все состоявшиеся по настоящему делу судебные акты и принять новое решение - в удовлетворении требования заявителя отказать.

Дело третье - спорная сделка лишила уполномоченный орган как кредитора возможности получить удовлетворение, при заключении договора его стороны злоупотребили правом <7>.

--------------------------------

<7> Определение Верховного Суда РФ от 22 декабря 2016 г. N 308-ЭС16-11018 по делу N А22-1776/2013 Арбитражного суда Республики Калмыкия.

 

В рамках дела о банкротстве ЗАО "Энерготехмаш" (должник) его конкурсный управляющий обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным договора купли-продажи квартиры от 11 ноября 2011 г., заключенного должником с гражданином А., а также о применении последствий недействительности этой сделки.

Определением суда первой инстанции от 17 ноября 2015 г. заявление конкурсного управляющего должником удовлетворено частично: признан недействительным договор купли-продажи квартиры, применены последствия его недействительности в виде восстановления задолженности общества "Энерготехмаш" перед гражданином А. в размере 100 000 рублей.

Постановлением суда апелляционной инстанции, которое было оставлено без изменения Постановлением суда судебного округа, названное Определение отменено, в удовлетворении заявления конкурсного управляющего отказано <8>. При этом суд апелляционной инстанции указал на то, что конкурсный управляющий при обращении исходил из подозрительного характера оспариваемой сделки <9>. Подозрительные сделки, не имеющие иных пороков, не могут быть признаны недействительными по правилам ст. 10, 168 ГК РФ. Суд апелляционной инстанции счел, что отсутствует вся совокупность условий, предусмотренных п. 2 ст. 61.2 Закона о банкротстве, необходимых для признания договора недействительным (в том числе не подтверждены недобросовестность поведения А. как стороны сделки, наличие у должника на день заключения договора кредиторов, причинение им вреда).

--------------------------------

<8> Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 марта 2016 г. и Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13 мая 2016 г. по делу N А22-1776/2013.

<9> Статья 61.2 Федерального закона от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".

 

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, рассмотрев кассационную жалобу конкурсного управляющего об отмене Постановлений судов апелляционной инстанции и округа, сочла ее подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Конкурсный управляющий обратился в арбитражный суд с заявлением о признании сделки недействительной на основании п. 2 ст. 61.2 Федерального закона от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", а также ст. 10 и 168 ГК РФ, полагая, что упомянутый договор купли-продажи совершен при неравноценном встречном исполнении и направлен на причинение вреда имущественным интересам кредиторов должника.

Удовлетворяя заявленные требования в части, суд первой инстанции сослался на ст. 10 ГК РФ, разъяснения, изложенные в абзаце четвертом п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 23 декабря 2010 г. N 63 "О некоторых вопросах, связанных с применением главы III.1 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)", п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 апреля 2009 г. N 32 "О некоторых вопросах, связанных с оспариванием сделок по основаниям, предусмотренным Федеральным законом "О несостоятельности (банкротстве)". Суд исходил из того, что на момент отчуждения квартиры должник отвечал признакам несостоятельности, квартира продана по многократно заниженной стоимости. В результате спорная сделка лишила уполномоченный орган как кредитора возможности получить удовлетворение, при заключении договора его стороны злоупотребили правом.

Пункт 2 ст. 61.2 Закона о банкротстве предусматривает возможность признания недействительной подозрительной сделки, совершенной в целях причинения вреда имущественным правам кредиторов в течение трех лет до принятия заявления о признании должника банкротом.

Для признания сделки недействительной по указанному основанию конкурсный управляющий должен доказать совокупность следующих обстоятельств: сделка была совершена с целью причинить вред имущественным правам кредиторов; в результате совершения сделки вред имущественным правам кредиторов был причинен; другая сторона сделки знала или должна была знать об указанной цели должника в момент совершения сделки. При недоказанности приведенной совокупности обстоятельств требование о признании сделки недействительной не подлежит удовлетворению <10>.

--------------------------------

<10> Пункт 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23 декабря 2010 г. N 63 "О некоторых вопросах, связанных с применением главы III.1 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)".

 

Договор купли-продажи квартиры от 11 ноября 2011 г. заключен в пределах периода подозрительности, определенного п. 2 ст. 61.2 Закона о банкротстве.

Судебная коллегия находит ошибочным вывод судов апелляционной инстанции и округа о том, что на день совершения названной сделки должник не имел кредиторов, которым мог бы быть причинен вред отчуждением недвижимости.

Так, суды апелляционной инстанции и округа неверно сочли, что обязанность по уплате налогов возникла на стороне общества "Энерготехмаш" только после вынесения налоговым органом решения о доначислении этих налогов. Такой подход противоречит налоговому законодательству. По смыслу п. 1 ст. 38, п. 1 ст. 44, п. 1 ст. 55 Налогового кодекса РФ обязанность по уплате налога возникает у налогоплательщика в момент, когда сформирована налоговая база применительно к налоговому (отчетному) периоду исходя из совокупности финансово-хозяйственных операций или иных фактов, имеющих значение для налогообложения.

В рассматриваемом случае суд первой инстанции правильно признал имеющим правовое значение наличие задолженности перед бюджетом и обоснованно обратил внимание на включение этой задолженности в реестр. На день заключения договора купли-продажи квартиры от 11 ноября 2011 г. на стороне общества "Энерготехмаш" уже была сформирована налоговая база и возникла обязанность по уплате сумм налога на добавленную стоимость.

Упомянутая задолженность перед бюджетом не погашена должником в преддверии его банкротства, требование уполномоченного органа, основанное на его решении от 19 сентября 2012 г., решением суда первой инстанции от 23 сентября 2013 г. признано обоснованным и включено в реестр требований кредиторов общества "Энерготехмаш" с удовлетворением в третью очередь.

В рассматриваемом случае отчуждение не имеющей недостатков недвижимости по цене, заниженной многократно (более чем в 24 раза), очевидно свидетельствовало о том, что генеральный директор продавца не руководствовался интересами возглавляемой им организации и преследовал цель вывода ликвидного имущества. Это, в свою очередь, не могло не породить у любого добросовестного и разумного участника гражданского оборота сомнений относительно правомерности отчуждения. Поэтому А., проявляя обычную степень осмотрительности, должен был предпринять дополнительные меры, направленные на проверку обстоятельств, при которых общество "Энерготехмаш" почти за символическую цену (менее 5% от рыночной стоимости) продает квартиру. Он не мог не осознавать то, что сделка с такой ценой нарушает права и законные интересы кредиторов, справедливо рассчитывающих на удовлетворение их требований за счет равноценного денежного эквивалента, полученного от реализации недвижимости.

Исходя из изложенного Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда РФ сочла возможным оставить в силе Определение суда первой инстанции, отменив Постановления судов двух последующих инстанций.