От курортного сбора к туристическому налогу: история вопроса и перспективы (часть 2)
В статье введение туристического налога рассматривается с точки зрения исторической востребованности и экономико-правовой целесообразности и перспективности использования курортного сбора в частности и неналоговых фискальных платежей в целом в целях финансового обеспечения местных бюджетов. Автор разделяет убежденность большинства исследователей в неизбежности отказа от курортного сбора в пользу туристического налога в силу бесперспективности использования в долгосрочной перспективе не предусмотренного законодательством Российской Федерации платежа с неопределенной правовой природой. Автор убежден, что легитимизация курортного сбора в качестве нецелевого косвенного налога имеет множество преимуществ, в том числе и высокую вероятность увеличения доходов местных бюджетов. Но при этом указывает, что проблема использования не предусмотренных законом платежей в фискальных целях не теряет своей актуальности, равно как и то, что в отрыве от комплекса мер и учета перспективных направлений развития сферы туризма введением туристического налога невозможно решить столь масштабную проблему развития курортно-туристической инфраструктуры.
Ключевые слова: курортный сбор, гостиничный сбор, туристический налог, целевой налог, целевой сбор, неналоговые фискальные платежи, местные бюджеты, курортная и туристическая инфраструктура.
In the article, the introduction of a tourist tax is considered from the point of view of historical relevance and economic and legal expediency and prospects for the use of resort fees in particular and non-tax fiscal payments in general in order to financially support local budgets. The author shares the conviction of the majority of researchers in the inevitability of abandoning the resort fee in favor of a tourist tax due to the futility of using a payment with an uncertain legal nature that is not provided for by the legislation of the Russian Federation in the long term. The author is convinced that legitimizing the resort fee as a non-targeted indirect tax has many advantages, including a high probability of increasing local budget revenues. But at the same time, he points out that the problem of using payments not provided for by law for fiscal purposes does not lose its relevance, as well as the fact that, apart from a set of measures and taking into account promising areas of development of the tourism sector, the introduction of a tourist tax cannot solve such a large-scale problem of the development of resort and tourist infrastructure.
Key words: resort fee, hotel fee, tourist tax, target tax, target fee, non-tax fiscal payments, local budgets, resort and tourist infrastructure.
С 2018 года до 31 декабря 2022 г. Федеральным законом от 29.07.2017 N 214-ФЗ "О проведении эксперимента по развитию курортной инфраструктуры" <1> (впоследствии эксперимент продлен до 31.12.2024) в Республике Крым, Алтайском крае, Краснодарском крае, Ставропольском крае, городе федерального значения Санкт-Петербурге, на федеральной территории "Сириус" была введена "плата за пользование курортной инфраструктурой... для финансового обеспечения работ по проектированию, строительству, реконструкции, содержанию, благоустройству и ремонту объектов курортной инфраструктуры", названная курортным сбором.
--------------------------------
<1> О проведении эксперимента по развитию курортной инфраструктуры в Республике Крым, Алтайском крае, Краснодарском крае и Ставропольском крае: Федеральный закон от 29.07.2017 N 214-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2017. N 31 (ч. I). Ст. 4763.
Сбор имел целевой и региональный характер, вводился законами субъектов Российской Федерации и решением Совета федеральной территории "Сириус", которыми устанавливались ставка сбора, порядок и сроки взимания и перечисления, перечень и порядок финансирования объектов курортной инфраструктуры, определялись муниципальные образования, на территории которых вводился курортный сбор, осуществлялась оценка эффективности. Денежные средства, подлежавшие зачислению в бюджет субъектов, аккумулировались в Фонде развития курортной инфраструктуры, предоставлялись в качестве межбюджетных трансфертов и могли быть использованы только на предусмотренные законом цели.
В соответствии с Федеральным законом от 12.07.2024 N 176-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" <2> с 2025 года курортный сбор заменен на туристический налог: муниципальные образования получили право на введение на своей территории туристического налога (по состоянию на конец 2024 года о желании ввести туристический налог заявили муниципальные образования на территории 55 субъектов Российской Федерации).
--------------------------------
<2> О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации: Федеральный закон от 12.07.2024 N 176-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2024. N 29. Ч. 3. Ст. 4105.
Введение туристического налога не связано с действием курортного сбора: он вводится по решению представительных органов местного самоуправления независимо от того, взимался ли на территории муниципалитета курортный сбор. Туристический налог - местный налог: он включен в перечень местных налогов и сборов (ст. 15 НК РФ), НК РФ дополнен главой 33.1 "Туристический налог". Налог вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления федеральной территории "Сириус" и законами г. Москвы, г. Санкт-Петербурга и г. Севастополя, наделенных правом самостоятельно решать вопрос о введении налога. В отличие от курортного сбора, плательщиками которого были физические лица, проживающие в объектах размещения, предназначенных для предоставления гостиничных услуг или услуг по временному размещению и проживанию, более 24 часов, плательщиками налога являются организации и физические лица (в том числе ИП), оказывающие услуги по предоставлению мест для временного проживания физических лиц в средствах размещения. При этом такой объект должен соответствовать трем требованиям: 1) принадлежать налогоплательщику на праве собственности или ином законном основании; 2) находиться на территории муниципального образования, где введен туристический налог; 3) быть включенным в реестр классифицированных средств размещения, предусмотренный Федеральным законом от 24.11.1996 N 132-ФЗ "Об основах туристической деятельности в Российской Федерации". Размер ставок в его предельных минимальных (100 рублей) и максимальных значениях установлен НК РФ с учетом его роста с 1% от стоимости услуги в 2025 году до 5% в 2029 году. Налоговые льготы предусмотрены, но не для 19 категорий физических лиц, однако у представительных органов местного самоуправления есть право устанавливать не предусмотренные НК РФ налоговые льготы.
Говоря о переходе от курортного сбора к туристическому налогу, обращаем внимание на следующие обстоятельства. С одной стороны, нововведение осуществляется в рамках совершенствования налоговой системы, с другой - по заявлению Минэкономразвития России - речь идет о "модернизации эксперимента по курортному сбору", заключающейся в распространении "сложившейся практики на все регионы страны в форме туристического сбора". Предполагалось "предоставить всем регионам страны право с 1 января 2025 г. устанавливать или не устанавливать на своей территории туристический налог. Он будет зачисляться в бюджет муниципалитета и может быть направлен исключительно на проектирование, строительство, реконструкцию, содержание туристической инфраструктуры". Среди достоинств названы простота и прозрачность администрирования, меньшее число налогоплательщиков, их учет в Едином перечне классифицированных средств размещения и подготовленность к исполнению налоговой обязанности, стабильность источника финансирования <3>.
--------------------------------
<3> В России хотят дать право регионам вводить с 2025 года туристический сбор и направлять его на инфраструктуру для туристов: информация Министерства экономического развития РФ от 21.06.2024.
Однако в итоге, согласно внесенным в Бюджетный кодекс РФ изменениям, доходы от туристического налога на 100% являются доходами местных бюджетов (в отличие от курортного сбора) <4>. Более того, туристический налог не является целевым: Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2025 год и на плановый период 2026 и 2027 годов <5> рассматривают его в качестве дополнительного источника средств местного бюджета, которые могут быть направлены на развитие курортно-туристической инфраструктуры.
--------------------------------
<4> О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации: Федеральный закон от 13.07.2024 N 177-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2024. N 29 (ч. III). Ст. 4106.
<5> Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2025 год и на плановый период 2026 и 2027 годов: утв. Минфином России.
Можно утверждать, что введение и курортного сбора, и туристического налога связано с попыткой "решить сложную задачу: найти источники финансирования расходов муниципальных образований, не увеличивая налоговую нагрузку на предпринимателей" [7, с. 52]. В ситуации с нецелевым туристическим налогом эта цель незавуалированна, и в этом смысле это налог в чистом виде. Это позволяет Н.В. Колосову утверждать, что "название налога в большей мере связано не с направлением расходования полученных доходов, а с видом экономической деятельности, подлежащей налогообложению" [5, с. 49] (сродни торговому, но все еще сбору). Кроме того, это косвенный налог: реальное налоговое бремя несут физические лица, от которых налогоплательщики получают денежные средства в счет стоимости оказываемых услуг. "Из положений пункта 1 статьи 418.4 и пункта 1 статьи 418.7 Налогового кодекса следует, что сумма туристического налога является частью стоимости услуги по временному проживанию и подлежит выделению в расчетных документах лица, приобретающего услугу" <6>.
--------------------------------
<6> Об особенностях налогообложения туристическим налогом: Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 04.10.2024 N 03-05-08/96119.
Следовательно, речь все же идет о совершенствовании администрирования курортного сбора, а не переносе налогового бремени с лиц, пользующихся услугами, на тех, кто их предоставляет. "Легальная формулировка налоговой базы, перечень налогоплательщиков, особенности порядка уплаты налога позволяют сделать вывод о том, что туристический налог отвечает одному из основных признаков косвенных налогов... формальный плательщик - это продавец товара (работы, услуги), реальный же плательщик - потребитель..." [5, с. 49]. Логика такого подхода вполне понятна: туристов становится все больше, налогооблагаемая база тем самым обеспечена, система косвенного налогообложения, в сравнении со сложно администрируемым курортным сбором, значительно облегчает и упрощает систему взимания, при этом делая ее более понятной и прозрачной. Мало у кого вызывает сомнения тот факт, что взимание туристического налога приведет к удорожанию стоимости услуг, равно как и возможной положительной динамике роста доходов при сохранении рисков нестабильности их поступления [14, с. 83, 88].
Важно, что совершенствование налоговой системы Российской Федерации в части перехода от курортного сбора к туристическому налогу напрямую связано с проблемой параналогообложения, актуальность которой давно перезрела. Большое число обязательных фискальных платежей используется в самых разных сферах - от экологической до информационной. "На текущий момент насчитывается порядка 160 платежей подобного рода, при этом, по некоторым оценкам, совокупная нагрузка такого рода фискальных обязательств на бизнес достигает 1 трлн рублей, что свидетельствует о значительной роли указанного явления в системе публично-правовых отношений. Причем часть такого рода платежей по своему содержанию близка налогам, другая часть - сборам" [8, с. 92, 95].
С 2017 года предпринимались неоднократные попытки включения части неналоговых платежей в НК РФ, но инициатива последовательно не получала одобрения. В частности, вынесенный на обсуждение в 2018 году, но так и не представленный в Государственную Думу проект федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части включения отдельных неналоговых платежей в Налоговый кодекс Российской Федерации)" <7> предусматривал включение в НК РФ пяти платежей: экологического налога, утилизационного сбора, сбора за пользование автомобильными дорогами федерального значения, налога на операторов сети связи общего пользования, гостиничного сбора. Среди причин неодобрения законопроекта - не только несогласие предпринимательского сообщества, но и объективные обстоятельства, порожденные пандемией коронавируса, а затем - введением масштабных антироссийских санкций.
--------------------------------
<7> Проект федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (в части включения отдельных неналоговых платежей в Налоговый кодекс Российской Федерации).
И в то же время в Основных направлениях бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2020 год и на плановый период 2021 и 2022 годов <8>, т.е. к окончанию первого этапа эксперимента, уже указывалось на необходимость трансформации парафискалитетов с налоговой природой в налоги.
--------------------------------
<8> Основные направления бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2020 г. и на плановый период 2021 и 2022 годов: утв. Минфином России.
Что касается замены курортного сбора гостиничным сбором, где плательщиками являлись бы организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность по предоставлению гостиничных услуг, то у такого подхода на тот момент оказалось больше противников, чем сторонников. Во-первых, более целесообразным считалось "признание плательщиками гостиничного сбора физических лиц, что позволит, с одной стороны, не повышать налоговое бремя на сектор гостиничных услуг, а с другой стороны, увеличить поступления доходов в региональные бюджеты, не провоцируя рост стоимости размещения" [13, с. 146 - 147]. Во-вторых, уплата гостиничного сбора в виде фиксированной максимум в 3% налоговой ставки, применяемой к объекту обложения в виде доходов от оказания гостиничных услуг, услуг по временному размещению и (или) обеспечению временного проживания физических лиц с выручки, превращала сбор в налог с оборота. В-третьих, предложенная в проекте закона формулировка объекта обложения "может трактоваться неоднозначно ввиду того, что под гостиничными услугами может пониматься комплекс услуг, который предоставляется по усмотрению гостиницы". Кроме усиления налоговой нагрузки, это, как считалось, "повлечет двойное налогообложение услуг, облагаемых налогом на прибыль организаций, иными налогами, в том числе услуг, не связанных с основной деятельностью" [13, с. 147].
В качестве альтернативы предлагалось: 1) в качестве плательщиков туристического или гостиничного налога (сбора) оставить физических лиц; 2) размер сбора определять "в процентном соотношении к размеру платы за сутки размещения либо в виде твердой ставки, исходя из категории объекта размещения"; 3) рассмотреть возможность введения сбора "не только в курортных регионах, поскольку он привязан к развитию туристической и гостиничной индустрии"; 4) полномочия по его установлению "передать на субфедеральный уровень власти, что позволит обеспечивать нижестоящие бюджеты стабильной доходной базой, которой они могут управлять" [13, с. 146 - 147].
Как видим, М.Р. Пинская и Ю.А. Стешенко в целом предугадали характер правового регулирования будущего туристического налога. При всех разногласиях в вопросах правового регулирования гостиничного сбора у предложенного проекта был весьма существенный плюс: реформирование курортного сбора в предусмотренный НК РФ гостиничный сбор однозначно решало вопрос о его налоговом и законно обоснованном характере. Но такой подход, к сожалению, не возобладал и, как видим, по чисто экономическим причинам, которые превалировали и на стадии введения курортного сбора.
Известно, что введение курортного сбора в качестве эксперимента в 2017 году не является чем-то новым для российского законодательства и не первая попытка таким образом решить проблему обеспечения доходности местных бюджетов и бюджетов субъектов Российской Федерации. Еще в 20-х годах прошлого века в Автономной Крымской ССР взимался курортный сбор <9>. В течение нескольких лет курортный сбор взимался на основании Постановления ЦИК и СНК СССР от 17.08.1933, имея целью возмещение расходов, связанных с благоустройством курортов и повышением качества бытового обслуживания отдыхающих <10>. Особенно активно этот механизм использовался в разных вариантах для развития одного города или сети курортов, с признанием плательщиками неорганизованных отдыхающих и организаций курортной инфраструктуры, размещающих отдыхающих, в 1960-х - начале 1970-х годов (Постановление Совмина РСФСР от 16.08.1963 N 1012 "О курортном сборе с граждан, неорганизованно приезжающих на отдых в курортные местности" <11>; Постановление Совмина СССР от 27.02.1969 N 155 "О взимании курортного сбора" <12>; Постановление Совмина РСФСР от 12.10.1970 N 589 "О введении курортного сбора с граждан, неорганизованно приезжающих на отдых в г. Туапсе Краснодарского края" <13>). Законом СССР от 24.06.1981 "О местных налогах и сборах" <14> республики были наделены правом вводить местные сборы, взимаемые с граждан за услуги, предоставляемые им в сферах туризма, отдыха, организации экскурсий, любительского рыболовства, охоты и др., что имело целью частичное возмещение расходов. В данном контексте сбор по своей сущности очень близок к современной налоговой природе сбора: индивидуальная возмездность (плата за оказание услуг), компенсационный характер. В качестве местного курортный сбор взимался на территории Российской Федерации в период с 1992 по 2003 год (введен Законом РСФСР от 12.12.1991 N 2018-1 "О курортном сборе с физических лиц" <15> (утратил силу с 01.01.2004 с принятием Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ)).
--------------------------------
<9> Об утверждении Положения о курортном сборе: Декрет ВЦИК, СНК РСФСР от 06.09.1926 // СУ РСФСР. 1926. N 60. Ст. 461.
<10> О курортном сборе: Постановление ЦИК СССР N 74, СНК СССР N 1646 от 17.08.1933 // СЗ СССР. 1933. N 53. Ст. 307.
<11> О курортном сборе с граждан, неорганизованно приезжающих на отдых в курортные местности: Постановление Совмина РСФСР от 16.08.1963 N 1012 // СП РСФСР. 1963. N 15. Ст. 104.
<12> О взимании курортного сбора: Постановление Совмина СССР от 27.02.1969 N 155 // СП СССР. 1969. N 6. Ст. 35.
<13> О введении курортного сбора с граждан, неорганизованно приезжающих на отдых в г. Туапсе Краснодарского края: Постановление Совмина РСФСР от 12 октября 1970 г. N 589 // СП РСФСР. 1970. N 18. Ст. 128.
<14> О местных налогах и сборах: Закон СССР от 24.06.1981 // Ведомости ВС СССР. 1981. N 26. Ст. 840.
<15> О курортном сборе с физических лиц: Закон РСФСР от 12.12.1991 N 2018-1 // Ведомости Съезда народных депутатов РФ и Верховного Совета РФ от 20.02.1992 N 8. Ст. 364.
В отличие от современного курортного сбора, согласно Закону РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" "курортный сбор входил в систему налогов и сборов Российской Федерации на законодательном уровне, относился к местным налогам и сборам, имел налоговую природу". Четкость правового регулирования и учет платежеспособности обеспечивались и тем, что перечень курортных местностей определялся Правительством РФ, предельный размер ставки сбора привязывался к МРОТ (не более 5%) [2, с. 200]. Такая предыстория вопроса позволила Г.Г. Загайновой утверждать, что "совокупно объективная необходимость, наличие многоаспектного отечественного опыта явились основанием принятия законодательного акта, вводящего экспериментальные условия для развития курортной инфраструктуры" [4, с. 118].
Можно сказать, что курортный сбор в варианте 2017 года схож с курортным сбором 1991 года как по своей конструкции, так и по причинам и итогам введения, но с тем существенным отличием, что он имел четкую правовую природу. Введенный Федеральным законом N 214-ФЗ курортный сбор, согласно пояснительной записке к Закону, представлял собой неналоговый платеж. Д.В. Кукелко отмечает следующие особенности такого платежа. "Его особенностью является то, что он установлен как разновидность фискального сбора (фискального платежа неналогового характера) не законодательством о налогах и сборах, а иным федеральным законом". Как "специфическая неналоговая форма" платежа он предполагает возложение на лиц обязанности по формированию доходов бюджетов, имеющих целевое назначение, посредством взимания платы; может использоваться в компенсационных целях, но "не как следствие покрытия фактически понесенных затрат органов государственной власти, иных уполномоченных органов, должностных лиц при оказании услуг индивидуальному плательщику" [7, с. 48, 49].
Однако многие исследователи настаивали на налоговой природе курортного сбора и, как и мы в свое время, правомерно указывали на несомненность следующих фактов: 1) обоснования введения того или иного платежа, главным образом сборов, целевым характером их использования; 2) смешения платежей налогового и неналогового характера; 3) придания сборам характера налогов [10, с. 91 - 100], что свидетельствовало об актуальности темы сбора для государства как средства пополнения бюджетов разного уровня [6, с. 6 - 12]. При этом проблема самих неналоговых фискальных платежей на момент введения курортного сбора стояла достаточно остро. Об этом свидетельствует и то, что в Основных направлениях налоговой политики на 2017 и плановый период 2018 и 2019 годов в разделе II "Неналоговые платежи" говорилось о необходимости провести анализ всех неналоговых платежей на предмет установления тех из них, что имеют налоговую природу, с целью их последующего правового регулирования в рамках НК РФ <16>. С этой точки зрения введение курортного сбора более чем нелогично. Но оно видится вполне закономерным в контексте так называемого кризиса муниципального уровня - проблемы стимулирования развития местной экономики, недофинансирования местных бюджетов, финансовые возможности которых не соответствуют задачам местного самоуправления.
--------------------------------
<16> Основные направления налоговой политики на 2017 год и плановый период 2018 и 2019 годов // Официальный сайт Министерства финансов РФ: [Электронный ресурс].
Для решения этой задачи конструкция сбора неналогового или налогового характера подходит идеально. Он, в отличие от налога, не имеет жесткой юридической конструкции (как элементы налогообложения), которая отличается большим многообразием. Эта гибкость позволяет "подогнать сбор" под те или иные нужды и использовать для их финансового обеспечения. Свободное оперирование понятием "сбор", востребованность сборов для фискальных целей порождены прежде всего тем, что сбор как налоговый платеж не имеет четкой определенности, позволяющей его отграничить от иных неналоговых платежей. При всей внешней ясности сущности сбора даже в его классическом понимании до сих пор не решен вопрос о цели взимания: считается, что сбор имеет компенсационный характер, "но и фискальная составляющая у этого обязательного платежа все же присутствует"; нет ясности и в вопросе о его конструкции. Такая неопределенность имеет несомненные фискальные преимущества: "Одни и те же обязательные платежи трансформируются из налогов в сборы или, напротив, из сборов в налоги... сходство юридических конструкций налоговых и фискальных сборов создает объективные правовые предпосылки и возможности для трансформации последних в налоговые платежи, а также для обратной их трансформации" [12, с. 5 - 13].
Преобразование курортного сбора в туристический налог - тому подтверждение. Об этом свидетельствует и широта интерпретаций курортного сбора. В частности, Б.А. Назаренко, говоря о правовой природе курортного сбора, рассматривает возможности его установления в качестве налогового платежа или фискального платежа неналогового характера [9, с. 30 - 33].
Возможность вкрапления в сбор скрытой налоговой природы путем его отнесения к неналоговым фискальным платежам порождает еще одну важную и сложную проблему. Она связана с решением "насущной необходимости законодательного закрепления критериев отнесения тех или иных доходов к обязательным, а также их закрытого перечня" [1, с. 54].
Многие исследователи изначально настаивали на налоговой сущности курортного сбора, требовали или предрекали его трансформацию в налог (в том числе и по причине непрочности механизма сбора для решения столь серьезной задачи). Настаивая, предлагали свои варианты правовой регламентации, и небезынтересные, особенно в контексте сравнения с современной регламентацией. Однако обзор предложенных вариантов не столь широк и вполне укладывается в механизм, заложенный туристическим налогом. Основной вопрос заключался в определении налогоплательщика с учетом того, на кого возлагается реальное налоговое бремя. Практически во всех предлагаемых вариантах ими указаны физические лица - пользователи услуг, как это предусмотрено и курортным сбором, и туристическим налогом. В силу этого ключевой вопрос заключался в определении механизма взимания: 1) уплата через оператора курортного сбора, как это и было; 2) уплата самими физическими лицами; 3) уплата организациями и ИП, предоставляющими услуги физическим лицам (косвенное налогообложение). Ставка на операторов курортного сбора себя не оправдала: эффективность их работы во многом зависит от соотношения организаций и ИП, официально и неофициально занятых в гостиничной сфере, а также качества администрирования со стороны муниципальных образований, не обладающих необходимыми на то компетенциями. Наиболее подходящим является косвенное налогообложение, особенно с применением современных цифровых технологий [11, с. 149 - 158].
Были и иные предложения. Так, Е.В. Евсикова, в статьях которой проблематика курортного сбора изучалась в разных аспектах, предложив свой вариант правовой регламентации местного туристического сбора в рамках НК РФ, в качестве налогоплательщиков называет физических лиц, "прибывающих на территорию соответствующего муниципального образования, на которой действует решение сельского, поселкового и городского совета об установлении туристического налога, и получающих (потребляющих) услуги по временному проживанию (ночлегу)...", а в качестве плательщиков - налоговых агентов, которыми являются не только администрации гостиниц, кемпингов, мотелей, общежитий для приезжих и других заведений гостиничного типа, санаторно-курортных заведений, но и "квартирно-посреднические организации, которые направляют неорганизованных лиц на поселение в дома (квартиры), принадлежащие физическим лицам на праве собственности или на праве пользования по договору найма", а также это "юридические лица или физические лица - индивидуальные предприниматели, которые уполномочиваются сельским, поселковым или городским советом взимать налог на условиях договора, заключенного с соответствующим советом" [3, с. 156 - 160].
Налоговые агенты в предложенном варианте в большей мере схожи с операторами сбора (или со сборщиками налогов, правовой статус которых не предусмотрен НК РФ) и вовсе не соответствуют сущности налоговых агентов по букве и смыслу НК РФ. Можно утверждать, что в предлагаемых вариантах и в официальной версии правовая регламентация туристического налога сущностно мало отличается от курортного сбора, но значительно с точки зрения законной установленности: это местный налог, предусмотренный НК РФ, использование доходов от которого регламентируется положениями БК РФ.
Перспектива отказа от курортного сбора в пользу налога была вполне предсказуема, как и характер правовой регламентации. Доводов в пользу этого, кроме стандартных неопределенности правового статуса, неправомерной причисленности к неналоговым платежам, несоотнесенности с законодательством о курортах и туризме, громоздкости механизма администрирования, приводилось немало. Говорилось и об отсутствии научного и методологического обоснования, о несоответствии опыту применения и российским реалиям, о большей целесообразности введения сборов с туристов как "следствия роста благосостояния и увеличения туристской активности", а не как "средства развития объектов туристской инфраструктуры" [15, с. 52 - 59]. Поэтому заявления о необходимости обеспечения функционирования курортного сбора в устойчивом формате путем его преобразования в налог и включения в НК РФ в качестве "части понятной постоянно функционирующей устойчивой системы" стали общим местом, в отличие от предложенной М.О. Тищук иной перспективы - "полной трансформации сбора" в русле нарастающих тенденций.
Речь идет об уплате сбора на добровольных началах как платы "за компенсацию негативных эффектов своего пребывания и пользование ресурсами". Перспективность такого подхода видится в усилении трендов ответственного потребления, ответственного туризма, растущей роли донатов и краудфандинговых платформ, в несомненной притягательности отсутствия жесткой системы администрирования, в наличии возможности общественно контролируемого расходования средств посредством голосования при помощи специального приложения. "Сочетание добровольности оплаты, голосования за объекты финансирования и специальных современных средств коммуникации выстраивает согласованный институциональный механизм мягкого долгосрочного воздействия на туристскую отрасль" в условиях взаимодействия всех заинтересованных сторон. Как бы то ни было, но следует согласиться с тем, что многозадачный, комплексный и сложный характер поставленной цели "определенно не может быть достигнут элементарным инструментарием" [16, с. 64, 66], каковым для автора является не только курортный сбор, но и туристический налог.
Таким выводам предшествовало изучение перспектив введения добровольного курортного сбора на примере Калининградской области для решения следующих проблем взимаемого тогда курортного сбора: "легитимности, правового статуса, негативного отношения общественности и туристов, высоких затрат на администрирование, малой эффективности" [17, с. 155].
Итак, проблема несостоятельности курортного сбора как механизма развития курортно-туристической инфраструктуры и перспектив как этого, так и иного фискального механизма заключается не только в выборе между налоговыми и неналоговыми платежами и характере правового регулирования - она гораздо шире. Речь идет о невозможности решения масштабной проблемы фискальными мерами в отрыве от комплекса иных. В частности, всего того, что уже принято называть экономикой впечатлений, имеющей многоотраслевой характер: она включает индустрии туризма, общественного питания, досуга и развлечений, "посредством продуктов которых потребители за свои деньги получают различные эмоции и новые ощущения", и мультипликативный эффект. В наши дни развитие курортов и туризма должно исходить из того, что современные "люди склонны сокращать текущее потребление, чтобы тратить деньги на впечатления; вещи перестали показывать статус человека, теперь это делают впечатления...", что именно "впечатления стали полноценным экономическим предложением" [18, с. 129, 136].
В этом контексте, но применительно к туристическому налогу и обеспечению его экономической эффективности Н.В. Рубан-Лазарева говорит о необходимости для обеспечения устойчивого характера поступлений от налога решения проблемы поиска "точек туристического роста", которыми могут быть "экологический, образовательный, сельскохозяйственный, спортивно-развлекательный, деловой, промышленный, событийный внутренний туризм" [14, с. 87].
