Некоторые проблемы оценки кадастровой стоимости объектов недвижимости с учетом специфики применения статьи 378.2 Налогового кодекса Российской Федерации

Авторы рассматривают проблему, возникающую при налогообложении коммерческих объектов недвижимости в ходе применения статьи 378.2 НК РФ. Анализируют применение нормативных правовых актов, формулирующих критерии формирования перечня таких объектов. На практических примерах показывают, что отсутствие как законодательно закрепленных критериев для определения вида фактического использования и назначения объектов капитального строительства, так и перечня таких видов негативно сказывается на экономическом положении организаций и предпринимателей - собственников таких объектов. Предлагают систему мероприятий для решения выявленных проблем.

Ключевые слова: кадастровая стоимость коммерческих объектов недвижимости, критерии формирования перечня коммерческих объектов недвижимости, виды использования объектов капитального строительства, специфика применения статьи 378.2 Налогового кодекса, определение функционального назначения объектов капитального строительства.

The authors examine the problem arising in the taxation of commercial real estate objects in the course of applying Article 378.2 of the Tax Code of the Russian Federation. They analyze the application of regulatory legal acts that formulate the criteria for forming a list of such objects. Using practical examples, they show that the absence of both legislatively established criteria for determining the type of actual use and purpose of capital construction objects and a list of such types negatively affects the economic situation of organizations and entrepreneurs - owners of such objects. They propose a system of measures to solve the identified problems.

Key words: cadastral value of commercial real estate objects, criteria for forming a list of commercial real estate objects, types of use of capital construction objects, specifics of application of Article 378.2 of the Tax Code, determination of the functional purpose of capital construction objects.

В соответствии с законодательством Российской Федерации кадастровая стоимость (далее также - КС) объекта недвижимости - это полученный на определенную дату результат оценки объекта недвижимости на основе ценообразующих факторов (см. [1]). КС определяется на основе рыночной и иной информации, связанной с экономическими характеристиками использования объекта недвижимости, методом массовой оценки, когда для получения оценок рыночных стоимостных характеристик большой группы объектов недвижимости на обширной географической территории применяются методы статистической обработки информации на базе сравнительно большого количества аналогов с использованием минимального набора объективно измеряемых ценообразующих факторов, являющихся общими для всех аналогов (см. [2]). Совокупность процедур, направленных на определение кадастровой стоимости, является кадастровой оценкой. С 2017 года КС определяется в соответствии с Федеральным законом от 3 июля 2016 года N 237-ФЗ "О государственной кадастровой оценке" (далее - Закон N 237-ФЗ) и Методическими указаниями о государственной кадастровой оценке [3].

Кадастровая оценка объектов недвижимости - одна из важнейших экономических задач федеральных и региональных органов исполнительной власти, от решения которой прямо зависят наполняемость бюджетов и уровень реализации регулирующей функции социально-экономической политики регионов, так как кадастровая стоимость определяется для различных целей, в том числе для целей налогообложения.

В Послании Президента Российской Федерации В.В. Путина Федеральному Собранию 1 марта 2018 года было рекомендовано выработать предложения по совершенствованию налога на имущество физических лиц исходя из кадастровой стоимости объектов недвижимости. В документе указано, что "налог на имущество физических лиц должен быть справедливым и посильным для граждан. Кадастровая стоимость должна соответствовать рыночной, а не превышать ее" [4]. Правительству Российской Федерации было дано поручение обеспечить внесение в законодательство Российской Федерации изменений, предусматривающих:

1) совершенствование порядка определения кадастровой стоимости объектов недвижимости в целях недопущения применения при налогообложении величины кадастровой стоимости объекта недвижимости, превышающей величину его рыночной стоимости;

2) уточнение параметров расчета налога на имущество физических лиц (см. [5]).

На наш взгляд, несмотря на предпринятые меры, в настоящее время по-прежнему остается ряд нерешенных проблем, связанных с оценкой кадастровой стоимости:

1) недостаточность информации - для оценки требуется наличие точной информации о характеристиках объекта, его местоположении, состоянии рынка и других факторах, которые могут повлиять на стоимость, однако в некоторых случаях такая информация может быть недоступной или неполной;

2) недостаточная квалификация и субъективность оценщика - квалификация оценщика может быть недостаточной для оценки КС специфического объекта недвижимости, поэтому оценка может быть субъективной, так как она зависит от опыта и мнения оценщика. Разные оценщики могут получить разные результаты;

3) изменение рыночных условий - рынок недвижимости постоянно меняется, что может повлиять на стоимость объекта. Такие изменения могут произойти как в краткосрочный, так и в долгосрочный периоды времени;

4) неправильное использование методов оценки - использование неподходящих для конкретного объекта методов оценки может привести к неверным результатам;

5) несоответствие кадастровой и рыночной стоимостей объекта - кадастровая стоимость может не соответствовать рыночной стоимости объекта недвижимости, так как кадастровая стоимость устанавливается на основе определенных правил и процедур массовой оценки, в которых могут не учитываться все факторы, влияющие на рыночную стоимость.

Одни авторы указывают на несовершенство процедур оценки и используемой методологии (см. [6, 7, 8], другие критикуют способы сбора информации, связанной с экономическими характеристиками использования объекта недвижимости, некорректность данных, используемых для оценки (см. [9, 10]). Некоторые авторы описывают правовые проблемы и обобщают судебную практику по результатам множественных обращений собственников недвижимости (см. [11, 12, 13]), а также рассматривают зарубежный опыт определения кадастровой стоимости (см. [14]) для применения в России лучших практик и преодоления негативных тенденций развития системы государственной кадастровой оценки.

Проблемы, систематизированные нами, а также ряд других проблем (авторы не пытаются охватить весь спектр проблем, возникающих при оценке кадастровой стоимости объектов недвижимости) приводят к завышению (или занижению) кадастровой стоимости, а, следовательно, и налоговой базы, что вносит диспропорции в структуру экономической системы, нарушает принцип экономической справедливости.

Согласно Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ) кадастровая стоимость используется в качестве налоговой базы по двум видам налогов:

1) налогу на имущество организаций (гл. 30 НК РФ);

2) земельному налогу (гл. 31 НК РФ).

Один налог является региональным, другой - местным, поэтому правильное определение кадастровой стоимости как налогооблагаемой базы напрямую влияет на социально-экономическое положение региона и (или) муниципального образования, где находится объект недвижимости. Правильное определение кадастровой стоимости важно, поскольку позволяет:

1) установить справедливость. Налоговая база должна быть определена справедливо, чтобы все владельцы имущества платили налоги в соответствии с его реальной стоимостью. Неправильное определение кадастровой стоимости может привести к неравенству и несправедливости в системе налогообложения;

2) установить величину налоговых доходов соответствующего уровня бюджетной системы. Кадастровая стоимость напрямую влияет на размер налоговых платежей. Неправильное определение кадастровой стоимости может привести к недооценке или переоценке имущества, что может повлиять на размер налоговых платежей и финансовое положение владельцев, снизить их предпринимательскую активность;

3) вести борьбу с уклонением от уплаты налогов. Правильное определение кадастровой стоимости помогает бороться с уклонением от уплаты налогов. Если кадастровая стоимость недвижимости определена неверно, то это может способствовать уклонению от уплаты налогов. Если владельцы имущества уверены, что их налоговые платежи основаны на объективных и надежных данных, то собираемость налогов повышается.

В целом правильное определение КС является ключевым элементом для обеспечения справедливости и эффективности системы налогообложения в России. В то же время анализ судебной практики и обращений собственников объектов недвижимости в последние годы свидетельствует о наличии такой проблемы, как отсутствие законодательно закрепленных видов использования объектов капитального строительства при определении кадастровой стоимости как налогооблагаемой базы. Остановимся на этом подробнее.

За период с 1 января 2022 года по 31 декабря 2022 года в судах были инициированы 14 165 споров о величине внесенной в Единый государственный реестр недвижимости кадастровой стоимости в отношении 24 668 объектов недвижимости. За период с 1 января 2023 года по 31 декабря 2023 года в судах были инициированы 7 879 споров о величине внесенной в Единый государственный реестр недвижимости кадастровой стоимости в отношении 14 134 объектов недвижимости (см. [16]). Чаще всего собственники обращаются за оспариванием кадастровой стоимости в первый год после ее утверждения, и пик обращений пришелся на 2017 - 2018 годы, когда произошел переход к налогообложению недвижимого имущества организаций по кадастровой стоимости (см. [17]).

Недвижимое имущество классифицируют по различным признакам. Если использовать классификацию по степени использования, то его можно разделить на земельные участки и объекты завершенного и незавершенного строительства (объекты капитального строительства - в терминах, использующихся Федеральной службой регистрации, кадастра и картографии). И если оценка кадастровой стоимости для земельных участков в последние несколько лет вызывает все меньше и меньше споров, о чем можно судить по количеству поданных исков в суд и количеству публикаций, то в отношении объектов капитального строительства, налог для которых определяется в соответствии с положениями статьи 378.2 "Особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога в отношении отдельных объектов недвижимого имущества" НК РФ, существует много споров и противоречий, в том числе в судебной практике.

Согласно статье 378.2 НК РФ налогообложение от кадастровой стоимости применяется для следующих видов недвижимого имущества:

"1) административно-деловые центры и торговые центры (комплексы) и помещения в них;

2) нежилые помещения, назначение, разрешенное использование или наименование которых в соответствии со сведениями, содержащимися в Едином государственном реестре недвижимости, или документами технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания".

Если налоговые ставки по налогу на имущество организаций устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя, нормативными правовыми актами представительного органа федеральной территории "Сириус") и могут не превышать 0,1 процента от налогооблагаемой базы, то в отношении объектов налогообложения, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 НК РФ, в отношении объектов налогообложения, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 НК РФ, а также в отношении объектов налогообложения, кадастровая стоимость каждого из которых превышает 300 миллионов рублей, ставка установлена в размере 2 процентов <1>.

--------------------------------

<1>

То есть налог на имущество в размере 2 процентов от кадастровой стоимости применяется для объектов, традиционно относящихся к коммерческой деятельности, при том что понятие таких объектов в законодательстве формально не закреплено. Отсутствие четких критериев и условий, не подтверждающих фактическое использование, по которым объекты капитального строительства относятся к перечню для применения налога в размере 2 процентов от кадастровой стоимости, порождает порой непреодолимые сложности и, как следствие, финансовые затруднения для собственников при уплате налога.

В некоторых регионах (например город Москва и Московская область, Республика Удмуртия) приняты меры, которые закреплены в подзаконных нормативных актах, по уточнению порядка формирования перечня объектов, что не может решить проблему отсутствия критериев и условий для определения фактического использования объектов недвижимости, существующую на федеральном уровне. С появлением новых правил уплаты налога в размере 2 процентов от кадастровой стоимости в некоторых регионах возникла проблема несоответствия и даже превышения налога над реальной чистой прибылью, генерируемой объектом недвижимости (по имеющимся официальным данным, рентабельность активов по некоторым видам экономической деятельности в последние годы составляет величину, меньшую чем 2 процента, см. табл. 1).

Таблица 1. Рентабельность активов организаций по видам экономической деятельности за 2022 и 2023 годы, % [19]

--------------------------------

<*> Отр. - отрицательное значение показателя рентабельности активов.

Таким образом, нарушен один из принципов налогообложения, задекларированный в статье 3 НК РФ: "Налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Недопустимы налоги и сборы, препятствующие реализации гражданами своих конституционных прав". В рассматриваемых нами случаях некоторые налогоплательщики не могут осуществлять предпринимательскую деятельность, находясь в ситуации, когда ставка налога выше, чем рентабельность активов.

Анализ официальной статистической информации <2> подтверждает отрицательные тенденции в экономике России по ряду показателей:

- снижение реальных располагаемых денежных доходов населения;

- снижение оборота розничной торговли;

- повышение ключевой ставки;

- рост инфляции;

- рост кредиторской задолженности.

--------------------------------

<2>

При этом наблюдается рост налоговой нагрузки организаций при оценке кадастровой стоимости объектов недвижимости с учетом специфики применения статьи 378.2 НК РФ.

Как известно, определение рыночной стоимости объекта прежде всего зависит от его назначения - вида использования объекта недвижимости. Для каждого вида недвижимости существует свой сегмент рынка, на котором ценообразование происходит единообразно. Например, можно выделить следующие сегменты рынка:

- жилых квартир;

- складской недвижимости;

- производственной недвижимости;

- торговых площадей.

Это учтено в Федеральном стандарте оценки "Оценка недвижимости (ФСО N 7)".

При определении кадастровой стоимости земельных участков прежде всего учитываются категория и вид разрешенного использования. Точность наименования вида (фактической цели) использования имеет определяющее значение, поскольку кадастровая стоимость определяется камерально - только на основании регистрационных и технических документальных сведений. Заметим, что Приказом Федеральной службы регистрации, кадастра и картографии от 10 ноября 2020 года N П/0412 утвержден классификатор видов разрешенного использования земельных участков, в котором указаны все возможные варианты использования земли.

При этом при определении кадастровой стоимости земельных участков и установлении ставок также возникают судебные споры.

В качестве примера, демонстрирующего установление налоговой ставки выше экономически обоснованного значения, может служить судебный спор одного из доверителей авторов статьи, работающего в сфере гостиничного обслуживания в Курской области. Землевладелец пытался оспорить в судебном порядке значение коэффициента вида разрешенного (функционального) использования земельных участков (далее - КВИ) для своего вида разрешенного использования земельного участка и доказать, что установленный в субъекте Российской Федерации тариф является экономически не обоснованным, что не отвечает принципу, установленному Постановлением Правительства Российской Федерации от 16 июля 2009 года N 582 (в рассматриваемом случае принцип экономической обоснованности выражается в том, что арендная плата устанавливается в размере, соответствующем доходности земельного участка с учетом категории земель). Доказательством несоблюдения принципа экономической обоснованности, установленного указанным Постановлением, явилась несопоставимость полученного результата с другими (соседними, обладающими сходными социально-экономическими условиями) регионами (см. табл. 2).

Таблица 2. Сопоставительный анализ значений коэффициентов вида разрешенного использования земельных участков (КВИ) для вида деятельности "Гостиничное обслуживание" (55.1) в соседних с Курской областью субъектах Российской Федерации и основные социально-экономические показатели, влияющие на доходность земли <3>