О практике налогообложения недвижимого имущества организаций исходя из кадастровой стоимости
Статья посвящена оценке фискальных и экономических последствий перехода к налогообложению недвижимого имущества организаций исходя из кадастровой стоимости. Проведен анализ судебной практики последних лет по вопросам оспаривания факта включения в региональный перечень объектов, налогообложение которых осуществляется исходя из кадастровой стоимости. Сделан вывод о том, что проблемы правоприменения можно решить на основе формирования единообразных подходов в судебной практике, в том числе последовательной оценки фактических характеристик объектов недвижимости в каждом деле.
Основная причина отмены судебных актов, принятых в пользу налогоплательщика, не связана с ошибками в правоприменении. Исход судебного спора в большинстве случаев зависит от того, насколько эффективно стороны подошли к доказыванию вида фактического использования объектов недвижимого имущества.
Ключевые слова: налоговое право, налог на имущество организаций, судебная практика, кадастровая стоимость, имущественное налогообложение, налоговое администрирование, региональные налоги, конституционное правосудие, принцип определенности налогообложения, арбитражные суды.
The article was prepared as part of a study on the assessment of the fiscal and economic consequences of the transition to taxation of real estate of organisations based on the cadastral value. The analysis of the judicial practice of recent years on the issues of challenging the fact of inclusion in the regional list of objects, the taxation of which is carried out based on the cadastral value. It is concluded that the problems of law enforcement can be solved on the basis of the formation of uniform approaches in judicial practice, including in terms of ensuring consistency in assessing the actual characteristics of real estate in each case.
The main reason for the cancellation of judicial acts adopted in favour of the taxpayer does not relate to errors in law enforcement. The outcome of a court dispute in most cases depends on how effectively the parties approached proving the type of actual use of real estate objects.
Key words: tax law, corporate property tax, judicial practice, cadastral value, property taxation, tax administration, regional taxes, constitutional justice, the principle of certainty of taxation, arbitrazh courts.
Введение
Налоги на недвижимое имущество во всем мире являются специфичными и зачастую не поддаются классификации по многим известным теории основаниям. Их можно считать налогами на капитал (поскольку облагаются активы или затраты на производство), или налогами на потребление, или подоходными налогами (поскольку обложение налогом доходов связано с фактом владения недвижимым имуществом). Налог на недвижимое имущество не является нейтральным, поскольку им облагаются только определенные виды имущества (например, физические активы), а другие виды имущества (например, финансовые активы) - нет <1>.
--------------------------------
<1> Making Property Tax Reform Happen in China: A Review of Property Tax Design and Reform Experiences in OECD Countries. Paris, 2021.
Различные факторы могут объяснить относительно скромную роль поступлений от имущественных налогов по сравнению с другими налогами. Во многих странах ОЭСР налоговая база, т.е. остаточная или кадастровая стоимость, не обновлялась в течение многих лет или даже десятилетий. Что касается налогообложения имущества организаций, то снижение доли поступлений от него может объясняться снижением экономической значимости производства крупных предприятий, долгое время составлявшего основу поступлений от налога на имущество во многих юрисдикциях <2>. При этом имущественные налоги нередко рассматриваются как "наиболее эффективные и наименее пагубные для экономического роста" <3>. Налоговая база их является стабильной и неэластичной.
--------------------------------
<2> Fiscal Federalism 2016: Making Decentralisation Work / ed. by, J. Kim. Paris, 2016.
<3> См.: Ibid.; Arnold J.M., Brys B., Heady C. et al. Tax Policy for Economic Recovery and Growth // The Economic Journal. 2011. Vol. 121.
В Российской Федерации налог на имущество организаций является региональным. У нас, как и во многих странах мира, в качестве налоговой базы для отдельных объектов недвижимости активно используется кадастровая стоимость. Статья 375 НК РФ определяет налоговую базу по налогу на имущество организаций как среднегодовую стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено этой же статьей. Но в отношении отдельных объектов, поименованных в ст. 378.2 НК РФ, налоговая база определяется как их кадастровая стоимость. Поэтому "для России актуален переход на кадастровую стоимость в качестве налоговой базы по налогу на имущество организаций" <4>. Однако в этом случае одной из проблем выступает необходимость переоценки кадастровой стоимости. Если стоимость недвижимости не переоценивается, доходы от налога на недвижимость с ростом экономической активности могут стагнировать.
--------------------------------
<4> Балакин Р.В., Попов А.А. Кадастровая стоимость как ключевой фактор роста поступлений по налогу на имущество организаций // Имущественные отношения в Российской Федерации. 2023. N 12. С. 42.
Во всем мире налоги на недвижимое имущество являются самыми дорогостоящими для администрирования. Это связано с тем, что их администрирование включает в себя несколько видов деятельности: ведение кадастра, оценку имущества, управление системой обжалования результатов оценки, выставление счетов, сбор налогов и правоприменение. Неудачное налоговое администрирование может привести к асимметрии в налоговых обязательствах и тем самым подорвать цели налоговой системы, создавая горизонтальное неравенство, которое делает сборы несправедливыми. Притом что большинство выгод для государства от регулярных налогов на недвижимое имущество можно получить только при использовании налоговой базы, основанной на стоимости имущества, вести постоянно обновляемый налоговый кадастр с хорошим охватом объектов особенно сложно <5>.
--------------------------------
<5> Making Property Tax Reform Happen in China: A Review of Property Tax Design and Reform Experiences in OECD Countries.
В связи с тем что обложение налогом объектов по кадастровой стоимости обычно влечет уплату налога в большем размере, налогоплательщики нередко оспаривают включение их имущества в региональный перечень объектов, облагаемых налогом по кадастровой стоимости (далее - Перечень). Зачастую оспаривается факт наличия у объекта недвижимости характеристик торгового или офисного центра, а также факт использования его в деловых целях. В настоящей статье нас будет интересовать именно оспаривание факта включения имущества в Перечень. На основании анализа судебной практики попытаемся выяснить, что становится причиной подобных споров: дефекты федерального законодательства или же нюансы правоприменения. Представляется более вероятной вторая гипотеза, поскольку в рамках донастройки налогового законодательства <6> правила имущественного налогообложения организаций практически не подверглись изменениям. Также нужно сразу отметить, что если ранее в обзоры практики высших судов попадали в основном дела об оспаривании принадлежности имущества к категории движимого или недвижимого, то в 2022 - 2024 годах в обзорах появилось существенное количество дел об оспаривании факта включения объектов недвижимости в региональные Перечни.
--------------------------------
<6> Федеральный закон от 12.07.2024 N 176-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации".
Правовые позиции Конституционного Суда по вопросам налогообложения недвижимого имущества организаций исходя из кадастровой стоимости
В январе 2023 года Конституционный Суд РФ вынес Определение <7> по делу, в котором заявитель оспаривал в судах включение в Перечни принадлежащих ему объектов. Требования были удовлетворены в части доводов о том, что отдельные объекты недвижимости не соответствуют критериям ст. 378.2 НК РФ. Включение в Перечни ряда спорных зданий суды посчитали законным по той причине, что эти здания предназначены для размещения торговых объектов. Заявитель оспорил положения п. 2 ст. 375 и п. 3, 4, 5 ст. 378.2 НК РФ, определяющие правила налогообложения объектов недвижимости по кадастровой стоимости, поскольку они, по его мнению, позволяют произвольно включать объект в Перечень, не учитывая фактическое использование здания (помещений в нем).
--------------------------------
<7> Определение КС РФ от 31.01.2023 N 210-О. Определение включено в подготовленный ФНС России Обзор правовых позиций высших судов по вопросам налогообложения имущества за I квартал 2023 года, см.: письмо ФНС России от 12.04.2023 N БС-4-21/4502@ "Об обзоре основных правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации по вопросам налогообложения имущества (за I квартал 2023 г.)".
Конституционный Суд РФ не принял жалобу к рассмотрению, указав, что в ст. 378.2 НК РФ достаточно четко сформулированы критерии отнесения объектов недвижимости к числу тех, для которых налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как их кадастровая стоимость. На это уже неоднократно указывал сам Конституционный Суд РФ <8>.
--------------------------------
<8> Определения КС РФ от 23.06.2015 N 1259-О, от 26.11.2018 N 3058-О, от 30.01.2020 N 8-О.
В 2024 году ФНС России был издан аналогичный Обзор практики высших судов <9>, из которого можно сделать общий вывод о единообразном применении к объектам недвижимости критерия фактического использования с целью извлечения прибыли.
--------------------------------
<9> Письмо ФНС России от 11.07.2024 N БС-4-21/7894@ "Об Обзоре правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации по отдельным вопросам применения статьи 378.2 Налогового кодекса Российской Федерации" // СПС "КонсультантПлюс".
Нужно отметить, что основу правоприменительной практики по рассматриваемой категории дел заложило еще Постановление Конституционного Суда РФ от 12 ноября 2020 года N 46-П (далее - Постановление N 46-П), на которое ссылаются суды при рассмотрении практически всех дел, касающихся оспаривания факта включения в Перечень. В нем Конституционный Суд РФ, по сути, пересмотрел подход к формированию региональных Перечней и высказал мнение о невозможности определения налоговой базы по кадастровой стоимости, исходя лишь из вида разрешенного использования земельного участка.
Общество-заявитель арендовало два земельных участка, один из которых был предоставлен для эксплуатации зданий под торговые и производственные цели, второй - для эксплуатации здания под офисные и образовательные цели. В 2018 году Постановлением Правительства Москвы несколько зданий заявителя на этих участках были включены в Перечень. Однако, по мнению заявителя, эти здания фактически использовались в производственных и образовательных целях, а не для размещения офисов или торговых объектов. Конституционный Суд РФ применил принцип экономического основания налога и подчеркнул, что недвижимость должна облагаться налогом в зависимости от фактического, а не предполагаемого наиболее эффективного использования. На практике имеют место случаи, когда объект недвижимости, расположенный на земельном участке, предназначенном для эксплуатации зданий под торговые цели, в действительности в таких целях не используется, однако облагается налогом на имущество организаций по соответствующей ставке.
Также Конституционный Суд РФ обратил внимание на принцип справедливости налогообложения, указав на цель изменений в главу 30 НК РФ 2013 года (которыми и была предложена модель налогообложения отдельных объектов по кадастровой стоимости) - более справедливое распределение налоговой нагрузки.
Именно Постановление N 46-П после его принятия формировало судебную практику по рассматриваемой категории дел. Однако в процессе практического применения позиции Конституционного Суда РФ у ФНС России стали возникать вопросы касательно ее действия во времени: можно ли применять ее к прошлым налоговым периодам и можно ли исключить в судебном порядке из Перечней объекты недвижимости, включенные в Перечни до даты вынесения Постановления N 46-П, если решения о включении налогоплательщиками не оспаривались? Тридцатого января 2024 года в Определении от N 8-О-Р Конституционный Суд РФ разъяснил особенности применения Постановления N 46-П, указав, что Постановление предоставляет возможность пересмотра вступивших в силу судебных актов только по делам фигурирующего в нем общества ОАО "Московская шерстопрядильная фабрика" и тех налогоплательщиков, которые обращались в суды по требованиям об исключении объектов из Перечней, но требования которых не были удовлетворены.
Если суд по заявлению налогоплательщика установит в соответствии с Постановлением N 46-П необоснованность решения о включении конкретного объекта недвижимости в соответствующий Перечень, то дата, с которой не может применяться это решение, определяется в соответствии с процессуальным законодательством.
Таким образом, сама по себе ситуация, когда здание включено в Перечень без учета его предназначения и фактического использования, не предполагает автоматического исключения из этого Перечня, не влияет на прошлые налоговые периоды и, соответственно, не влечет пересчета уплаченных налогов.
В такой ситуации налогоплательщик вправе обратиться в суд с заявлением об оспаривании обоснованности включения объекта в соответствующий Перечень, но дата, с которой не может применяться решение о включении конкретного объекта в Перечень, не привязана к дате вступления в силу Постановления N 46-П <10>.
--------------------------------
<10> КС РФ исключил ретроспективное применение Постановления N 46-П при определении налога на имущество по кадастровой стоимости.
Важно отметить, что выводы из Постановления N 46-П не применяются к неограниченному кругу налогоплательщиков, уплативших налог за периоды до его принятия, но оспаривавших факт включения объектов недвижимости в Перечень после принятия Постановления N 46-П. В то же время судебные акты по таким делам не могут затрагивать налоговых обязательств по налоговым периодам до принятия Постановления N 46-П и приводить к возврату переплаты налогов из бюджета.
В 2022 году Конституционный Суд РФ, отказывая в принятии жалобы организации на нарушение ее конституционных прав п. 7 ст. 378.2 НК РФ, повторил изложенный в Постановлении N 46-П тезис о фактическом использовании здания <11>. Практиками отмечается, что в этом деле "постановка вновь созданного здания на кадастровый учет в середине 2016 г. не давала оснований включить его в перечень на 2016 г." <12>.
--------------------------------
<11> Определение КС РФ от 12.07.2022 N 1717-О. Определение включено в подготовленный ФНС России Обзор правовых позиций высших судов по вопросам налогообложения имущества за III квартал 2022 года, см.: письмо ФНС России от 07.11.2022 N БС-4-21/14973@ "Об обзоре правовых позиций Верховного Суда Российской Федерации и Конституционного Суда Российской Федерации по вопросам налогообложения имущества (за III квартал 2022 г.)".
<12> КС высказался против обложения производственных объектов повышенным имущественным налогом.
Таким образом, Конституционный Суд РФ полагает, что принцип определенности налогообложения обеспечивается нормативными предписаниями об общем правиле исчисления налоговой базы по среднегодовой стоимости.
Поскольку судебная практика складывается на основании Постановления N 46-П, можно говорить о том, что ситуация в указанной сфере достаточно стабильна и вряд ли будет меняться в ближайшее время.
Кроме того, практика показывает, что для обоснования своей позиции налогоплательщикам необходимо представлять доказательства того, что спорные здания фактически не используются для размещения офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и (или) бытового обслуживания.
Судебно-арбитражная практика по делам о налогообложении недвижимого имущества организаций исходя из кадастровой стоимости
Практика по рассматриваемым делам складывается на уровне не только Конституционного Суда РФ, но и системы арбитражных судов. Нередко в процессе обжалования стороны доходят до Верховного Суда РФ. Наиболее часто возникают споры, связанные с проблемой невключения в Перечень нежилых помещений как самостоятельных объектов, находящихся в здании, включенном в Перечень. Соответствующие вопросы находят ответы в правовых позициях Верховного Суда РФ. По мнению последнего, если принадлежащие налогоплательщику помещения находятся в торговом или офисном центре, включенном в Перечень, то налог на имущество в отношении таких объектов также должен исчисляться исходя из кадастровой стоимости здания вне зависимости от включения помещений в Перечень или их отсутствия в нем <13>.
--------------------------------
<13> См.: Ногина О.А., Темиров Э.А. Правовые проблемы формирования перечня объектов недвижимого имущества органами государственной власти субъектов РФ в целях взимания налога на имущество организаций исходя из кадастровой стоимости. Мониторинг судебных актов за 2016 - 2021 годы // Вестник экономического правосудия РФ. 2022. N 6. С. 154 - 182.
Категория споров по отнесению зданий (помещений) к офисным "связана прежде всего с доказыванием функционального назначения и фактического использования тех или иных объектов недвижимости" <14>. Примером такого спора является дело ПАО "Сбербанк" <15>, основу которого составило толкование термина "кабинет". Банк указывал на отсутствие оснований для отнесения принадлежащего ему нежилого здания к числу объектов, упомянутых в ст. 378.2 НК РФ и используемых под офисы. Проверяющие установили долю используемых банком помещений в коммерческих целях (банк заявлял, что использует их как "кабинеты"), что и стало основанием доначисления по налогу на имущество организаций.
--------------------------------
<14> См. там же.
<15> Определение ВС РФ от 09.03.2023 N 305-ЭС22-23165 по делу N А40-276692/2021.
Интересно, что Верховный Суд РФ отменил решения нижестоящих судов и, не отправляя дело на новое рассмотрение, вынес решение по делу, отказав в удовлетворении требований ПАО "Сбербанк".
Так, банком не опровергнуты выводы Государственной инспекции по контролю за использованием объектов недвижимости г. Москвы о том, что фактически спорное здание используется для размещения офисов в целях ведения банком его основной коммерческой и сопутствующей коммерческой деятельности. В здании находились службы банка, включая помещения приема клиентов, а также кассы, индивидуальные кабины для клиентов, операционные залы, переговорные, депозитарий. Верховный Суд РФ посчитал, что указанные помещения используются банком в коммерческих целях, поскольку он осуществляет хозяйственную (предпринимательскую) деятельность, направленную на извлечение прибыли, посредством использования офисных помещений <16>.
--------------------------------
<16> Там же.
Стоит отметить, что толкование термина "кабинет" и до этого неоднократно предлагалось судами, однако именно дело ПАО "Сбербанк" обрело прецедентный характер.
Ранее суды отмечали, что помещения с назначением "кабинет" не могут быть однозначно отнесены к офисам, которые подразумевают осуществление в них самостоятельной деловой, административной или коммерческой деятельности, прямо или косвенно не связанной с обеспечением основной деятельности предприятия. Так, Верховный Суд РФ отметил, что здание с назначением "станция технического обслуживания автомобилей" не соответствует ни одному из перечисленных в ст. 378.2 НК РФ и ст. 1.1 Закона Тамбовской области от 28 ноября 2003 года N 170-З "О налоге на имущество организаций на территории Тамбовской области" условий, поэтому не обладает признаками объекта налогообложения, в отношении которого налоговая база определяется как кадастровая стоимость <17>.
--------------------------------
<17> Апелляционное определение СКАД ВС РФ от 17.05.2019 N 13-АПА19-1.
Главным инструментом оспаривания налогоплательщиком такого включения является вид фактического использования объекта. Так, в рассмотренном Верховным Судом РФ деле АО "ДПП-Плаза" основным стал вопрос о фактическом использовании объекта недвижимости, включенного в Перечень и расположенного на земельном участке с видом разрешенного использования "для строительства административного здания и его последующей эксплуатации" <18>.
--------------------------------
<18> Кассационное определение СКАД ВС РФ от 14.09.2022 по делу N 5-КАД22-37-К2.
Роль регионального законодателя в имущественном налогообложении: практика России и зарубежных стран
Отечественные суды по-прежнему сталкиваются с проблемой применения регионального законодательства, на уровне которого сложилась практика установления субъектами РФ требований к площади объектов. Так, в Омской области подлежат включению в Перечень объекты недвижимого имущества общей площадью свыше 3 000 квадратных метров в 2023 году, свыше 2 000 квадратных метров в 2024 году, свыше 1 000 квадратных метров в 2025 году. С 2026 года в Перечень подлежат включению все объекты недвижимого имущества категорий "административно-деловые центры и торговые центры (комплексы) и помещения в них", а также нежилые помещения, назначение, разрешенное использование или наименование которых предусматривает размещение офисов, торговых объектов, объектов общественного питания и бытового обслуживания либо которые фактически используются для размещения таковых <19>. В Карачаево-Черкесской Республике площадь соответствующих зданий должна составлять свыше 550 квадратных метров <20>. В Республике Татарстан налоговая база определяется как кадастровая стоимость для торговых центров (комплексов) общей площадью свыше 2 000 квадратных метров и помещений в них, расположенных на территориях населенных пунктов с численностью населения более 145 тысяч человек <21>.
--------------------------------
<19> Закон Омской области от 20.10.2022 N 2514-ОЗ "О налоге на имущество организаций".
<20> Закон Карачаево-Черкесской Республики от 30.11.2016 N 77-РЗ "О налоге на имущество организаций".
<21> Закон Республики Татарстан от 28.11.2003 N 49-ЗРТ "О налоге на имущество организаций".
Таким образом, регулирование в субъектах РФ нельзя назвать однородным.
Подобная проблема не является уникальной для России. В зарубежных исследованиях отмечается, что существует множество причин предоставить региональным и местным властям некоторую автономию, например, в установлении налоговых ставок. Большая часть экономических и политических преимуществ децентрализации государственных финансов обусловлена способностью региональных и местных властей принимать решения по вопросам налогообложения в соответствии с уровнем расходов, который они считают необходимым для предоставления государственных услуг гражданам, проживающим на территории региона. Налоговая база неравномерно распределена по регионам, поэтому, если налоговые ставки устанавливаются центральным правительством, региональные органы власти не смогут компенсировать свои различия, создавая региональную асимметрию с точки зрения доходной способности. Тем самым налоговые ставки и льготы считаются ключевым элементом субнациональной автономии <22>.
--------------------------------
<22> Dougherty S., Harding M., Reschovsky A. Twenty years of tax autonomy across levels of government: Measurement and applications. OECD Working Papers on Fiscal Federalism. No. 29. Paris, 2019.
Однако чрезмерная свобода усмотрения в отношении отдельных элементов состава налога на региональном уровне создает некоторые риски, вплоть до налоговой конкуренции между регионами.
Региональные власти могут использовать свои налоговые полномочия для минимизации налоговой нагрузки на своих налогоплательщиков и максимизации нагрузки на налогоплательщиков из других регионов, например, путем установления более низких налоговых ставок для жилой недвижимости и более высоких - для недвижимости коммерческой. Наконец, асимметричность налоговой базы или предоставления налоговых льгот в разных субъектах или регионах оставляет место для горизонтального неравенства внутри страны. Значительные различия в уровне налоговой нагрузки в разных регионах могут повлиять на поведение налогоплательщиков и привести к искажениям. В связи с этим, хотя субнациональная автономия в установлении отдельных элементов состава имущественных налогов и желательна, предоставление региональному законодателю слишком большой автономии также может быть проблематичным <23>.
--------------------------------
<23> Making Property Tax Reform Happen in China: A Review of Property Tax Design and Reform Experiences in OECD Countries.
Перелагая это на принципы российского налогового права, можно сказать, что чрезмерное разнообразие региональных правил нарушало бы принцип единства экономического пространства, закрепленный в п. 4 ст. 3 НК РФ. Другими частными проблемами кадастровой оценки могут быть, например, процедурные аспекты и оспаривание кадастровой оценки. Как отмечается исследователями, при решении проблемы налоговой конкуренции нужен "компромисс, выстраиваемый на балансе региональных полномочий и разумных федеральных ограничений" <24>.
--------------------------------
<24> Громов В.В. Налоговая конкуренция в России на разных этапах развития налоговой системы // Финансовый журнал. 2020. Т. 12. N 1. С. 55.
В мировой практике региональные власти могут влиять на эффективные налоговые ставки путем занижения/завышения стоимости некоторых видов имущества либо классификации объектов недвижимости таким образом, чтобы к ним применялась желаемая установленная законом налоговая ставка (в случае, если существует множество налоговых ставок в зависимости от типа имущества).
Заключение
На основании анализа приведенных дел подтверждается гипотеза о том, что причиной споров являются дефекты не федерального, а регионального законодательства. Регионы регулируют вопросы имущественного налогообложения весьма разнородно. Необходимо проводить мониторинг регионального законодательства с целью выявления противоречий в правовом регулировании. Результаты такого мониторинга могут стать отправной точкой для подготовки рекомендаций региональным органам власти по внесению изменений в законодательство о налогообложении имущества организаций с целью приведения их к единообразию.
В каждом субъекте РФ действует свой порядок установления вида фактического использования объекта недвижимости. Практики отмечают, что в ситуации, когда собственники не могут своевременно повлиять на формирование Перечня и могут узнать о факте включения объекта в Перечень только после его публикации, единственное, что остается, это оспаривать Перечень в судебном порядке <25>. При этом по объективным причинам, в первую очередь исходя из наибольшего количества организаций, осуществляющих экономическую деятельность в торговых и офисных центрах, споры по рассматриваемой категории дел наиболее часто возникают в г. Москве. Представляется, что проблему можно решить посредством подготовки рекомендаций для регионов или модельного регионального закона на уровне федеральных органов исполнительной власти.
--------------------------------
<25> Обзор судебной практики по оспариванию региональных перечней объектов недвижимости, в отношении которых налоговая база по налогу на имущество определяется как кадастровая стоимость. 2021. 16 авг.
Можно сделать вывод о том, что многие проблемы правоприменения можно решить посредством формирования единообразных подходов в судебной практике, в том числе в части единообразной оценки характеристик каждого объекта в каждом деле. Представляется, что такое единообразие мог бы обеспечить Верховный Суд РФ.
Другие проблемы, "например связанные с отграничением и самостоятельным налогообложением помещений и зданий, в которых они находятся, требуют своего разрешения на уровне закона, поскольку речь идет о формировании основного элемента налога (объекта налогообложения) и преодолеть подобного рода проблемы только на основании толкования действующих положений затруднительно" <26>.
--------------------------------
<26> Ногина О.А., Темиров Э.А. Указ. соч.
Предлагаем выделить следующие проблемы применения правил налогообложения недвижимого имущества организаций в соответствии со ст. 378.2 НК РФ:
1. В НК РФ отсутствует определение понятий "торговый объект" и "офис", что приводит к необходимости их толкования в каждом конкретном случае. Целесообразно дополнить ст. 378.2 пунктом, в котором будет закреплено как минимум понятие "офис". При этом важно указать, что наличие оборудованных в здании офисов не является основанием отнесения здания к офисному зданию для целей налогообложения, если указанные помещения используются собственником здания в собственных уставных и административных целях и не используются для сдачи в аренду третьим лицам.
2. В НК РФ отсутствуют требования к региональным актам, устанавливающие порядок установления вида фактического использования объектов. В связи с этим региональное законодательство крайне неоднородно.
3. Существуют описанные выше проблемы правоприменения. Их можно решить на основе выработки единообразной судебной практики, в том числе в части обеспечения правовой последовательности в оценке фактических характеристик (площади, назначения и фактического использования) конкретных объектов недвижимого имущества при разрешении конкретных споров.
Практическое применение такого критерия, как назначение и фактическое использование объекта недвижимости, порождает проблему оценки назначения и фактического использования зданий (помещений) для офисов, размещения торговых объектов и оказания бытовых услуг. Исход судебного спора в большинстве случаев зависит от того, насколько эффективно стороны подошли к доказыванию вида фактического использования объектов недвижимого имущества.
Более того, даже высшие судебные инстанции подчеркивают именно процессуальные аспекты доказывания, например дают разъяснения о допустимости доказательств при разрешении требования об оспаривании нормы о включении объекта в Перечень <27>.
--------------------------------
<27> Определение ВС РФ от 09.10.2019 N 83-АПА-19-30.
