Структурирование сделок с коммерческой недвижимостью в контексте налоговой реформы 2025 года
В статье рассматриваются ключевые изменения в законодательстве, влияющие на структурирование сделок с коммерческой недвижимостью, и предлагаются рекомендации по эффективной адаптации к новому налоговому режиму.
Ключевые слова: коммерческая недвижимость, налоговая реформа, УСН, НДС, сделка.
Изменения, влияющие на структурирование сделок с недвижимостью
Налоговая реформа 2025 года - это важный этап развития налогового законодательства России.
С 1 января 2025 года вступили в силу изменения, регулирующие государственные пошлины за регистрацию недвижимости. В соответствии с новыми положениями размер государственной пошлины по большей части будет определяться исходя из кадастровой стоимости объекта недвижимости.
Для юридических лиц установлены следующие тарифы:
- при кадастровой стоимости объекта, не превышающей 22 млн рублей, государственная пошлина составит 44 000 рублей;
- если кадастровая стоимость превышает указанный порог, размер пошлины будет равен 0,2% от кадастровой стоимости, но не менее 0,2% от цены сделки и не более 1 млн рублей. При этом сумма государственной пошлины округляется до полных 100 рублей в меньшую сторону.
Кроме того, вводится новая пошлина за постановку объекта недвижимости на кадастровый учет. Для юридических лиц ее размер составит 22 000 рублей при создании объекта и 2 000 рублей при изменении сведений о нем.
За некоторые действия увеличение государственной пошлины произойдет в два раза, например за регистрацию права на земельные участки (для индивидуального жилищного строительства, личного подсобного хозяйства), регистрацию права на объекты капитального строительства, регистрацию договора долевого участия в строительстве, за внесение изменений и дополнений в запись об ипотеке.
Следует отметить, что есть и позитивные моменты, например возможность завершить регистрацию сделки всего за один рабочий день, хотя и с оплатой двойной пошлины.
Однако в целом увеличение размеров государственных пошлин неизбежно приведет к росту издержек сторон сделки и окажет влияние на процесс оформления сделок с недвижимостью.
До вступления в силу новых правил расходы по уплате государственных пошлин сторонами, как правило, возлагались на покупателя. Сейчас такая практика, возможно, изменится на равномерное распределение расходов между сторонами сделки.
Таким образом, при планировании сделок с недвижимостью необходимо принимать во внимание указанные законодательные изменения.
Изменения в упрощенной системе налогообложения, влияющие на продажу коммерческой недвижимости
Изменения в первую очередь коснутся компаний и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (УСН).
С 2025 года налогоплательщики на УСН обязаны платить налог на добавленную стоимость (НДС), если нет права на освобождение. Например, если организация на УСН реализует дорогостоящую недвижимость, то со следующего месяца она может быть обязана перейти на уплату НДС. Законодательство выделяет три категории налогоплательщиков на УСН в зависимости от объемов годового дохода:
1) налогоплательщики на УСН с доходом до 60 млн рублей в год освобождаются от исполнения обязанностей плательщика НДС. При превышении порога дохода в 60 млн рублей организация или предприниматель начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором имело место такое превышение, будут исполнять обязанности плательщика НДС;
2) налогоплательщики на УСН с доходом 60 - 250 млн рублей в год получат право платить НДС по пониженной ставке - 5% либо по общей ставке - 20%;
3) налогоплательщики на УСН с доходом 250 - 450 млн рублей в год подобно предыдущей группе плательщиков смогут выбрать общую (20%) или пониженную (7%) ставку НДС.
Важно отметить, что налогоплательщики обязаны применять ставку 5 или 7% в течение не менее 12 последовательных налоговых периодов (три года), за исключением случаев, когда выручка выходит за предельные размеры. При применении пониженной ставки НДС в 5 или 7% налогоплательщик не сможет принимать к вычету входящий НДС.
Выбор ставки НДС определяется двумя факторами: возможностью применить вычет и экономической целесообразностью. У налогоплательщиков, применяющих УСН, пониженная ставка НДС просто включается в расходы. Для компаний, уже применяющих УСН, увеличен лимит на доходы - 450 млн рублей в год, что более чем в два раза превышает предыдущую сумму, равную 199,35 млн рублей со ставкой 6 или 15% с учетом коэффициента-дефлятора.
Таким образом, если доход компании не превышает 450 млн рублей, она имеет право на УСН. Однако при превышении порога дохода в 60 млн рублей придется платить НДС в размере 5, 7 или 20%.
С учетом нововведений планировать сделки с недвижимостью следует во взаимосвязи с выручкой по основной деятельности.
Например, компания на УСН с годовой выручкой за 2024 год 50 млн рублей планирует продажу недвижимости стоимостью 40 млн рублей. Допустим, что в 2025 году ожидается рост выручки от основной деятельности за счет нескольких крупных сделок. Очевидно, что для компании такую продажу недвижимости лучше провести до того, как выручка по основной деятельности превысит 60 млн рублей. В противном случае с продажи недвижимости придется уплатить и НДС. При этом крупные сделки в данном случае целесообразно осуществить в один месяц с продажей недвижимости, чтобы избежать исчисления с них НДС.
Напомним, что при продаже земельных участков НДС не взимается независимо от применяемой системы налогообложения. При продаже здания с земельным участком в договоре должна быть указана стоимость земли и здания отдельно. Это необходимо не только с позиции регистрации перехода права собственности, но и с позиции налогообложения сделки.
Кроме того, для компаний на УСН увеличен лимит остаточной стоимости основных средств до 200 млн рублей, а это значит, что теперь они могут иметь в собственности больше недвижимости. Раньше этот лимит составлял 150 млн рублей.
Также важно знать, что доходы компании и остаточная стоимость основных средств каждый год индексируются на коэффициент-дефлятор, устанавливаемый на календарный год отчетного периода.
Изменения, которые коснутся физических лиц
Одним из ключевых нововведений является установление прогрессивной шкалы налогообложения, состоящей из пяти ступеней с налоговыми ставками от 13 до 22% в зависимости от уровня дохода налогоплательщика.
Однако законодатель предусмотрел особый порядок налогообложения доходов, полученных от дивидендов и продажи недвижимого имущества. Для таких доходов установлена фактически двухступенчатая шкала налогообложения: при сумме дохода до 2,4 млн рублей применяется ставка налога на доходы физических лиц (НДФЛ) в размере 13%, а при превышении указанного порога - 15%.
При расчете НДФЛ по повышенной ставке 15% с доходов, полученных от продажи недвижимости, налоговая база определяется как разница между суммой дохода и пороговым значением в 2,4 млн рублей. Таким образом, повышенная ставка применяется не ко всей сумме дохода, а только к ее части, превышающей установленный порог.
Особого внимания заслуживает вопрос определения даты фактического получения дохода при продаже недвижимости. В соответствии с пунктом 1 статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и разъяснениями Федеральной налоговой службы (письмо от 22.05.2014 N БС-4-11/9939@) датой фактического получения дохода признается день его выплаты. Следовательно, если расчет по сделке купли-продажи недвижимости произведен в 2024 году, а государственная регистрация перехода права собственности осуществлена в 2025 году, доход продавца будет отнесен к налоговому периоду 2024 года и облагаться НДФЛ по ставке 13% вне зависимости от его размера.
Продажа коммерческой недвижимости через долю в компании
Один из привлекательных ранее способов снизить налоги - продажа коммерческой недвижимости через продажу доли в компании, которая принадлежит физическому лицу, - в 2025 году останется выгодным только для небольших объектов недвижимости.
До 2025 года, если доля в компании находилась в собственности более пяти лет, при ее продаже можно было не платить НДФЛ. Это позволяло установить более конкурентную цену на продаваемое имущество. Но с 2025 года освобождение от НДФЛ действует только для доходов не более 50 млн рублей. Допустим, физическое лицо владело долей в компании с недвижимостью больше пяти лет. При продаже этой доли за 60 млн рублей ему нужно будет уплатить НДФЛ с 10 млн рублей.
Похожая льгота есть и для юридических лиц, и с 2025 года она не изменилась. Если юридическое лицо продаст российскую или иностранную компанию с недвижимостью, которой владело более пяти лет, то налог на прибыль равен нулю. Однако это работает только в случае, если у продаваемой компании недвижимость в России составляет не больше половины активов. Активы учитываются по финансовой отчетности за месяц до продажи.
Если продается доля иностранной компании, то дополнительным условием является местоположение не в офшорной зоне из особого перечня. В этом списке территории, где налоги низкие или информацию о финансовых операциях не раскрывают. Например, Британские Виргинские острова или Объединенные Арабские Эмираты (перечень государств утвержден Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.03.2024 N 35н).
Отметим: при покупке акции или доли другой организации российской компанией у иностранной фирмы, у которой более половины активов - это недвижимость в Российской Федерации, отечественная компания - покупатель должна выступить налоговым агентом в отношении налога на прибыль.
Таким образом, важно учитывать не только ответственность российских компаний при покупке акций или долей, но и последствия изменений в налоговом законодательстве, касающиеся получения имущества от контролируемых иностранных компаний (КИК).
С 2025 года уже нельзя получить имущество от КИК без уплаты налогов. До конца 2024 года такая возможность была, но теперь она утрачена.
Если же ранее была использована возможность безналоговой передачи недвижимости от КИК контролирующему лицу, то при продаже такой недвижимости можно не платить НДФЛ в случае, если она была в собственности более пяти лет. При этом учитывается время, когда недвижимость была в КИК, но только в пределах срока участия этого лица в компании. Освобождение касается жилых и нежилых объектов, которые не использовались в бизнесе.
Сделки дарения
Нередко в ходе структурирования сделок, особенно если речь идет о ряде взаимосвязанных сделок, где фигурируют физические лица, используется инструмент дарения. Поэтому необходимо учитывать положения недавно принятого Федерального закона от 13.12.2024 N 459 "О внесении изменения в статью 574 части второй Гражданского кодекса Российской Федерации", вступившего в силу 13 января 2025 года.
Ранее нотариального удостоверения сделки дарения недвижимости не требовалось. Но законодатели приняли следующую норму: "Договор дарения недвижимого имущества, заключенный между гражданами, подлежит нотариальному удостоверению".
Как пояснили законодатели, такие изменения нужны для защиты интересов граждан в связи со значительным количеством судебных дел по оспариванию сделок дарения.
Минимизация налоговых рисков
Кроме перечисленного, следует учитывать и другие важные изменения в налоговом законодательстве. Так, в Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ) внесено положение, затронувшее налог на имущество организаций. С 2025 года до 2,5% увеличилась предельная ставка для недвижимости, кадастровая стоимость которой превышает 300 млн рублей (пункт 1.3 статьи 380 НК РФ). Ранее такая недвижимость не могла облагаться по ставке выше чем 2%.
Планируя сделку с недвижимостью, важно избегать сомнительных схем, целью которых является экономия на налогах. В противном случае налоговый орган может привлечь компанию к ответственности и доначислить налоги, пени и штрафы. А в некоторых случаях возможно и привлечение к уголовной ответственности первых лиц компании.
Нужно помнить, что в налоговых правоотношениях превалирует принцип "приоритет существа над формой", то есть если суд на основании оценки доказательств придет к выводу, что налогоплательщик учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, то суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции (пункт 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды"). При этом статья 54.1 НК РФ не позволяет уменьшать налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога путем искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.
Примером неудачной налоговой оптимизации является дело о налоговых начислениях в связи с переквалификацией сделки по внесению имущества в виде неденежного вклада в уставный капитал в сделку по реализации имущества (Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 06.05.2024 по делу N А01-1078/2023).
Не следует также прибегать к вариантам "дробления" объектов недвижимости с целью остаться на УСН или избежать уплаты НДС. Такой вариант будет выявлен и пресечен налоговыми органами. С 2025 года налоговые органы планируют запустить новую аналитическую программу по выявлению дробления "Информационно-аналитическая система контрольного блока" и вычислять такие нарушения налоговики будут еще эффективнее.
Приведем сравнительно свежий пример дробления, пресеченного налоговой инспекцией: индивидуальный предприниматель (ИП), будучи ранее на общей системе налогообложения, снялся с регистрации в качестве ИП. Затем он подарил коммерческую недвижимость дочери, после чего та зарегистрировала ИП на УСН и продала эту недвижимость, уплатив налоги согласно УСН. Налоговый орган доначислил НДС с безвозмездной передачи, и суды поддержали это решение (Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 13.02.2024 по делу N А09-7572/2022).
Иной часто встречающейся ошибкой предпринимателей является занижение стоимости недвижимости.
До сих пор не ушли в прошлое сделки по заниженной цене с доплатой через ячейку и заключением дополнительно договора на неотделимые улучшения. При применении такой схемы возникают различного рода риски и у покупателя, и у продавца.
Во-первых, если налоговый орган выявит занижение, то доначислит налоги и пени и может оштрафовать на 20% или даже на 40% от суммы доначисления. Во-вторых, вторая сторона сделки может использовать сокрытие цены в свою пользу - недоплатить, оспорить часть сделки, потребовать возврата части уплаченных денег, обратиться с заявлениями на продавца в налоговый орган. И, в-третьих, если сумма сокрытого налога превысит 2,7 млн рублей для физических лиц и 18,75 млн рублей для компаний (статьи 198, 199 Уголовного кодекса Российской Федерации), возможно привлечение к уголовной ответственности. Санкции довольно суровы, включая лишение свободы.
Если у сделки имеется деловая цель, то цена может быть ниже рыночной, но в таком случае нужно быть готовым доказать налоговому органу мотивы заключения подобной сделки. Экономическим обоснованием реализации по заниженной стоимости может быть, например, убыточность реализуемого недвижимого имущества. Так, в одном из дел убыточность реализуемого недвижимого имущества и невозможность его использования доказывались отсутствием лицензии (Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.02.2020 по делу N А12-33815/2019).
Изменения в налоговом законодательстве создают новые контексты для структурирования сделок с коммерческой недвижимостью. Важно оперативно к ним адаптироваться, учитывая актуальные критерии, чтобы оптимизировать налоговые обязательства и снизить риски. Необходимо помнить, что при оформлении сделок с недвижимостью ключевым моментом является соблюдение деловой цели и применение только льгот, прямо предусмотренных законом. С учетом усложнения рынка недвижимости в России тщательное планирование становится необходимым для обеспечения налоговой эффективности и правовой безопасности сделок.
