Туристический налог и связанные с ним вопросы без законодательного ответа
Налоговая реформа в России порождает дискуссии, в рамках которых потенциальные последствия нововведений могут не находить должного решения и законодательного закрепления. В том числе это касается туристического налога, введение которого подчеркивает его отличия от ранее существовавшего курортного сбора. В этой связи возникает необходимость детального анализа природы данного налога и последствий, связанных с его принятием, попытка которого предпринята в настоящей статье.
Ключевые слова: туристический налог, курортный сбор, налоговое законодательство, налоговая реформа, муниципальные образования, местные налоги, налоговое администрирование, бюджетное регулирование, внебюджетные фонды.
Tax reform in Russia generates discussions where potential consequences of innovations may lack proper solutions and legislative consolidation. This article is dedicated to analyzing the tourist tax, its differences from the previously existing resort fee, as well as issues of legislative regulation and possible consequences of its introduction. The author examines the nature of this tax, its legal features, and suggests ways to address emerging issues.
Key words: tourist tax, resort fee, tax legislation, tax reform, municipal formations, local taxes, tax administration, budget regulation, extrabudgetary funds.
Недавно принятый Федеральный закон от 12 июля 2024 г. N 176-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" <1> (далее - Федеральный закон N 176-ФЗ) (далее - НК РФ) предусмотрел, что 1 января 2025 г. НК РФ будет дополнен гл. 33.1, посвященной местному туристическому налогу (п. 1 ст. 1, ч. 2 ст. 8 названного Закона). Это новая налоговая конструкция, целесообразность введения которой вызывает вопросы.
--------------------------------
<1> Федеральный закон от 12 июля 2024 г. N 176-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации, отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации".
Первоначально в тексте соответствующего законопроекта N 639663-8 <2>, поданного в Государственную Думу 3 июня 2024 г., упоминания о туристическом налоге не содержалось. Однако в заключении по проекту федерального закона N 639663-8 от 18 июня 2024 г. Комитета по бюджету и налогам (ответственного и профильного комитета) было указано, что при проведении 23 мая 2024 г. в Государственной Думе РФ парламентских слушаний отмечалась важность предоставления органам местного самоуправления права на введение на своей территории туристического налога, полностью зачисляемого в бюджет муниципалитета в качестве дополнительного источника налоговых доходов.
--------------------------------
<2> Законопроект N 639663-8.
В заключении Комитета по бюджету и налогам было особо отмечено, что данный вопрос приобретает повышенную актуальность из-за того, что в конце 2024 г. завершается срок действия эксперимента по развитию курортной инфраструктуры. Ранее в Российской Федерации согласно ч. 1 ст. 1 и ч. 1 ст. 2 Федерального закона от 29 июля 2017 г. N 214-ФЗ "О проведении эксперимента по развитию курортной инфраструктуры" (в редакции от 28 апреля 2023 г.) <3> (далее - Федеральный закон N 214-ФЗ) был инициирован эксперимент по развитию курортной инфраструктуры. Он осуществлялся в Республике Крым, Алтайском, Краснодарском и Ставропольском краях, городе Санкт-Петербурге и на федеральной территории "Сириус" (далее - эксперимент) посредством введения платы за пользование курортной инфраструктурой (курортного сбора) до 31 декабря 2024 г.
--------------------------------
<3> Федеральный закон от 29 июля 2017 г. N 214-ФЗ "О проведении эксперимента по развитию курортной инфраструктуры" (ред. от 28.04.2023) // СЗ РФ. 2017. N 31 (ч. I). Ст. 4763.
Однако в ч. 1 ст. 1 Федерального закона от 29 июля 2017 г. N 214-ФЗ также указывалось на необходимость оценки эффективности эксперимента. Как представляется, истечение срока эксперимента 31 декабря 2024 г. связывалось с его завершающей оценкой, благоприятность которой могла стать единственной причиной для инициирования "туристических" новшеств в налоговом законодательстве. В ином случае сам смысл данного положения Федерального закона от 29 июля 2017 г. N 214-ФЗ выглядит утраченным. Но необходимость введения в законопроект поправок, связанных с введением туристического налога, была признана обоснованной, и текст законопроекта, представленный 5 июля 2024 г. ко второму чтению, включил в себя поправки, рекомендуемые Комитетом Государственной Думы РФ по бюджету и налогам, т.е. положения о туристическом налоге. За этим последовал Федеральный закон N 176-ФЗ.
Туристический налог не стал аналогом курортного сбора, который устанавливался только в отношении территорий, имеющих особую "туристическую привлекательность". Федеральный закон N 176-ФЗ предусмотрел возможность внедрения туристического налога в отношении г. Москвы, г. Санкт-Петербурга, г. Севастополя, федеральной территории "Сириус" и муниципальных образований.
Курортный сбор вводился в экспериментальном режиме на основании ч. 1 ст. 1 Федерального закона N 214-ФЗ. Основной целью этого эксперимента было сохранение и восстановление курортов, развитие туризма и создание благоприятной среды для туристического бизнеса. Этот эксперимент продемонстрировал свою полезность, обеспечив дополнительное финансирование для курортных и туристических городов. Например, в бюджет Алтайского края в 2023 г. поступило 54,4 млн рублей, а в 2022 г. - около 50 млн рублей <4>. Однако, как подчеркивает С.Г. Пепеляев, введение курортного сбора произошло спешно и не было согласовано с налоговым законодательством, положениями о юридическом составе налога, фискальном администрировании, налоговой ответственности. Так появились причудливые формы и решения, развившиеся на его основе в регионах <5>.
--------------------------------
<4> Закон о туристическом сборе планируется принять не позднее I квартала 2025 года.
<5> Пепеляев С.Г. Курортный сбор - акциз на отдых.
Сказанное указывало на необходимость приведения туристического налога к единому знаменателю в российском налоговом законодательстве. В результате данный налог оказался общим, т.е. не имеющим целевого характера. Примечательно, что еще до подачи в Государственную Думу РФ законопроекта N 639663-8 в Рекомендациях парламентских слушаний по вопросу совершенствования налогового законодательства Российской Федерации <6> отмечалось, что туристический налог не должен иметь целевого характера расходования указанных средств. Данный тезис заведомо не соотносится с целями введения курортного сбора. Нужно признать, что введение целевых налогов, поступления от которых направляются на финансирование конкретных потребностей бюджета, в нашей стране оказывается редким явлением. Однако налогоплательщик, хотя и не способный оценить результативность использования своих отчислений, равно как и осуществить контроль за расходованием средств, мог бы учесть направленность туристического налога на укрепление "туристических позиций", что могло бы привести к повышению мотивации налогоплательщика платить налог.
--------------------------------
<6> Рекомендации парламентских слушаний по вопросу совершенствования налогового законодательства Российской Федерации, состоявшихся в Государственной Думе Федерального Собрания Российской Федерации 23 мая 2024 г. (утверждена решением Комитета Государственной Думы по бюджету и налогам от 24 мая 2024 г. (протокол N 199).
Один из вариантов решения данной проблемы видится в создании федерального закона, содержащего основные направления деятельности специальных внебюджетных фондов для поступления целевых налогов, ограничители, которые позволят не "расплодить" такие фонды, правила их создания и дальнейшей деятельности на федеральном, региональном, муниципальном уровнях по основным направлениям, под налоговые цели, ради которых они создавались (очевидно, туристическая деятельность могла бы относиться к одному из таких направлений). В отношении данных фондов должны осуществляться основные виды государственного (муниципального) финансового контроля: внешний государственный или муниципальный финансовый контроль, а также внутренний государственный или публичный, вневедомственный муниципальный финансовый контроль и внутренний непубличный, внутриведомственный финансовый контроль. В связи с тем что данные фонды имеют обособленный характер и их введение требует внесения дополнительных изменений в Бюджетный кодекс РФ, вопрос возможности и адекватности применения основных начал бюджетного контроля возможно закрепить на уровне отдельной главы данного Кодекса.
Решение данной задачи является настолько же важным, как и сложным. В связи с этим, несмотря на то, что в заключении по законопроекту N 639663-8 от 9 июля 2024 г. N 3.5-02/1400 Комитета Совета Федерации по бюджету и финансовым рынкам указано, что реализация данного Закона создает условия для формирования сбалансированной налоговой системы, которая обеспечивает направление ресурсов на решение задач общенационального масштаба (такое утверждение оказывается способным нивелировать значение местного туристического налога), нужно отметить, что данное утверждение относится к законопроекту N 639663-8 в целом, а данный документ не только предусматривает туристический налог, но и решает множество иных задач. В действительности, в существующих реалиях нужно отметить, что поступления в местные бюджеты (бюджеты г. Москвы, г. Санкт-Петербурга, г. Севастополя, федеральной территории "Сириус") установленного общего туристического налога с высокой степенью вероятности отразят их целевой характер.
Так, у муниципальных образований ограничен круг статей расходов, на которые могут быть направлены средства, полученные от данного налога, а то, что он должен зачисляться в бюджет муниципального образования, не отменяет возможности его администрирования на уровне субъекта Российской Федерации. Однако необходимо в полной мере отрегулировать элементы нового налога (в том числе элементы налогового администрирования), не оставляя его за скобками НК РФ. В ином случае туристический налог не окажется вынесенным за пределы существующего нормативно-правового регулирования и гарантий, установленных налоговым законодательством, и на практике полученные средства могут быть потрачены муниципалитетом не на туризм, а на любые иные текущие задачи.
Согласно Федеральному закону от 29 июля 2017 г. N 214-ФЗ плательщиками курортного сбора являлись физические лица, достигшие совершеннолетия, проживающие в объектах размещения более 24 часов, тогда как операторами сбора выступали юридические лица или индивидуальные предприниматели, занимающиеся гостиничной деятельностью. В свою очередь, Федеральный закон N 176-ФЗ устанавливает, что плательщиками туристического налога являются организации и физические лица, предоставляющие услуги по временному проживанию при выполнении определенных условий. Это демонстрирует, как концепция курортного сбора была адаптирована в рамках Налогового кодекса РФ.
Кроме того, размер курортного сбора, в соответствии с ч. 4, 5 ст. 5 Федерального закона N 214-ФЗ, по общему правилу не должен превышать 100 руб. и может быть дифференцирован в зависимости от ряда условий. При этом согласно п. 83 ст. 2 Федерального закона N 176-ФЗ ставки туристического налога определены в размерах, не превышающих в 2025 г. 1%, в 2026 г. - 2%, в 2027 г. - 3%, в 2028 г. - 4%, начиная с 2029 г. - 5% от налоговой базы.
В этой связи важно обратиться к иностранному опыту. Уже в настоящее время в Германии сбор на финансирование культуры (Kulturforderabgabe) в Кельне взимается по ставке 5% от налоговой базы, которую составляют расходы гостя, которому предоставлена возможность размещения в объекте (гостинице, трактире, пансионе, частной комнате, хостеле, квартире для отдыха) <7>. Таким образом, установленные в России ставки туристического налога скорее следует признать не чрезмерными, а умеренными.
--------------------------------
<7> Satzung zur Erhebung einer Kulturforderabgabe im Gebiet der Stadt Koln vom 18.11.2014.
Таким образом, модель туристического налога можно назвать новой, в основных своих позициях отличающейся от курортного сбора, и в настоящее время не имеющей четких доводов в отношении ее приемлемости либо неприемлемости. В таких условиях важным оказывается мнение Комитета Совета Федерации по бюджету и финансовым рынкам, выраженное в заключении по законопроекту N 639663-8 от 9 июля 2024 г. N 3.5-02/1400: необходимо проводить системный мониторинг реализации положений закона, особенно в части их влияния на деятельность субъектов предпринимательской деятельности. Это позволит своевременно выявить потребности в корректировках законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, обеспечив их соответствие современным экономическим условиям и интересам бизнеса. Реализация таких мер будет способствовать созданию более благоприятной деловой среды и стимулированию экономического роста.
Можно сделать вывод, что туристический налог принимался в условиях, когда цель эксперимента по внедрению курортного сбора была не достигнута, независимо от его результата, и потому не могла быть положена в основу принятия данного налога. В отличие от курортного сбора, туристический налог не предполагает целевого направления полученных средств на развитие туристической инфраструктуры. В этой связи в числе рисков внедрения туристического налога следует отметить сложности его взимания в условиях увеличения фискальной нагрузки на налогоплательщиков в сфере "курортной" индустрии.
